Учет материальных запасов. Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении поступление материальных запасов Что включает в себя 105 счет

15.01.2024

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Порядок учета ртутных термометров и документальное оформление их списания учреждению следует определить в рамках формирования учетной политики.
Операции по списанию ртутных термометров отражаются в корреспонденции со счетом 0 401 20 272 "Расходование материальных запасов" или 0 109 00 272 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг в части расходования материальных запасов".

Обоснование вывода:
В рассматриваемой ситуации должностными лицами учреждения принято решение об учете ртутных термометров в качестве материальных запасов на счете 105 31. Согласно п. 118 Инструкции, утвержденной Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее - N 157н), на соответствующих аналитических счетах счета 105 00 "Материальные запасы", содержащих аналитические коды вида синтетического счета, учитываются следующие объекты материалов:
- 1 "Медикаменты и перевязочные средства" - медикаменты, компоненты, эндопротезы, бактерийные препараты, сыворотки, вакцины, кровь и перевязочные средства и т.д.
- 6 "Прочие материальные запасы", в том числе и материалы специального назначения, иные материальные запасы.
При этом конкретных указаний на вид объектов учета, к которому могут быть отнесены ртутные термометры, N 157н не содержит. Поэтому для принятия решения о порядке учета рассматриваемых материалов необходимо дать оценку возможности их отнесения к "медикаментам" ("лекарственным средствам"), "перевязочным средствам", исходя из определений и перечней, приведенных в нормативно-правовых документах, регулирующих данную отрасль.
В частности, могут быть применены положения следующих документов:
- Федерального закона от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств";
- п. 1 "Инструкции...", утвержденной приказом Минздрава СССР от 02.06.1987 N 747.
Соотнесение ртутных термометров с определениями и перечнями, содержащимися в обозначенных документах, указывает на то, что данные объекты не могут быть отнесены к медикаментам и перевязочным средствам. Поэтому в случае принятия решения об учете ртутных термометров в качестве материальных запасов их целесообразно учитывать в качестве материалов специального назначения на счете 105 06.
В то же время в целях сопоставимости информации, отражаемой в учете и отчетности различных субъектов учета, решение об отнесении конкретных видов материальных запасов к тому или иному виду объектов учета желательно принимать на уровне органа, осуществляющего функции и полномочия учредителя. Если же соответствующие разъяснения (рекомендации) уполномоченных органов отсутствуют и по каким-либо причинам их невозможно получить, вопрос может быть урегулирован положениями учетной политики учреждения. При этом решение должностных лиц о порядке учета тех или иных материалов должно быть основано на их профессиональном суждении.
Вместе с тем при принятии к учету нефинансовых активов, приобретенных в рамках средств программы обязательного медицинского страхования, необходимо учитывать, предусмотрены ли затраты на приобретение конкретных объектов учета соответствующим тарифным соглашением. В рассматриваемой ситуации структура тарифа на оплату медицинской помощи в рамках территориальной программы обязательного медицинского страхования Омской области на 2018 год указана в Приложении 23 к Тарифному соглашению в системе обязательного медицинского страхования Омской области на 2018 год от 22.12.2017.
В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации, утвержденной Минфина России от 01.07.2013 N 65н, операции, отражающие уменьшение финансового результата, связанное со списанием материальных запасов (израсходованных на нужды учреждения, естественной убыли, а также пришедших в негодность в результате их использования), отражаются с применением "Расходование материальных запасов" КОСГУ.
Соответственно, списание ртутных термометров, пришедших в негодность в результате их использования, отражается по дебету счета 0 401 20 272 "Расходование материальных запасов" в корреспонденции с кредитом счета 0 105 00 000 "Материальные запасы" (абз. 2 п. 37 Инструкции, утвержденной Минфина России от 16.12.2010 N 174н, далее - N 174н).
При этом если расходы, связанные с использованием материальных запасов в деятельности учреждения, формируют себестоимость готовой продукции (работ, услуг), то их списание отражается бухгалтерской записью по дебету счета 0 109 00 272 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг в части расходования материальных запасов " в корреспонденции с кредитом счета 0 105 00 000 "Материальные запасы" ( Инструкции N 174н).
В соответствии с Инструкции N 157н выбытие материальных запасов осуществляется на основании решения постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию активов, оформленного оправдательным документом, если иное не установлено й N 157н. Перечень форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых организациями государственного сектора, и Методические указания по их применению утверждены Минфина России от 30.03.2015 N 52н (далее - Указания N 52н).
Действующими нормативными актами по ведению бухгалтерского учета в учреждениях госсектора установлены лишь общие условия учета поступления, движения и списания материальных ценностей. Поэтому детально такие условия закрепляются в учетной политике учреждения. При определении в учетной политике порядка списания различных материальных запасов госучреждению желательно исходить прежде всего из того, насколько важно обеспечить контроль за сохранностью конкретной группы (вида) материальных ценностей, насколько они значимы. При этом следует понимать, что действующие в настоящее время нормативные правовые акты не устанавливают четких границ между:
- потребляемыми и непотребляемыми материальными запасами;
- имуществом, подлежащим списанию прямым расходом при выдаче из мест хранения, и ценностями, которые могут списываться с баланса только после оформления дополнительных документов.
Учет предметов на балансе в течение всего времени эксплуатации позволит учреждению избежать претензий со стороны контролирующих органов. В то же время польза, извлекаемая из формируемой в бухгалтерском учете информации, должна быть сопоставима с затратами на ее подготовку.
Ртутные термометры, как правило, используются в течение длительного периода и могут быть отнесены к непотребляетмым материальным запасам. Сохранность таких активов целесообразно обеспечить путем их учета в разрезе ответственных лиц на протяжении всего времени использования в учреждении. Например, они могут выдаваться сотрудникам по Ведомостям (ф. 0504210) без списания с балансового учета.
Для оформления решения о списании ртутных термометров с балансового учета применяется Акт о списании материальных запасов (ф. 0504230), далее - Акт (ф. 0504230). В частности, может осуществляться списание:
- пришедших в негодность, неисправных термометров;
- выбывших помимо воли учреждения (вследствие недостач, хищений; уничтожения при терактах; потерь при стихийных и иных бедствиях, опасных природных явлениях, катастрофах; иных действий).
Акт о списании (ф. 0504230) составляется комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов и утверждается руководителем учреждения.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Дурнова Татьяна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Суховерхова Антонина

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Материальные запасы могут поступить в учреждение:

по возмездным договорам (купля-продажа, поставка и т. п.); безвозмездно (по договору дарения , при внутриведомственном перемещении, централизованном снабжении из бюджета одного или разных уровней); в результате проведения демонтажных и (или) ремонтных работ ; в виде излишков, выявленных при инвентаризации; от виновного лица, причинившего ущерб организации.

Кроме того, учреждение может изготовить материальные запасы самостоятельно либо получить их при ликвидации (разборке, утилизации) основных средств.

Об этом сказано в пункте 34 Инструкции № 183н, пункте 34 Инструкции № 174н, пункте 23 Инструкции № 162н.

Независимо от того, каким способом получены материальные запасы:

оформите их поступление первичными документами (п. 1 ст. 9 Закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ, п. 7, 114 Инструкции к Единому плану счетов № 157н); отразите их в бухучете по фактической стоимости (п. 100 Инструкции к Единому плану счетов № 157н). Фактическая стоимость, по которой материальные запасы приняты к учету, не изменяется, кроме случаев, установленных законодательством (например, в случае переоценки) (п. 107 Инструкции к Единому плану счетов № 157н).

Если есть необходимость вести учет материальных запасов по специально разработанной номенклатуре, укажите это в учетной политике для целей бухучета. Отметьте, что наименования товаров в приходных (первичных) документах и учетных регистрах, используемых в учреждении, могут не совпадать, и опишите технологию обработки учетной информации, которая поступает от поставщиков материальных запасов. Правомерность такого подхода подтверждается письмом Минфина России от 28 октября 2010 г. № /1/670.

Материальные запасы могут быть доставлены в учреждение поставщиком, перевозчиком или самовывозом со склада поставщика.

При получении материальных запасов уполномоченным лицом учреждения (например, если учреждение получает материальные запасы со склада поставщика и самостоятельно организует доставку) ему нужно выдать доверенность. Этот документ заполните в одном экземпляре и выдайте сотруднику под расписку.

Доверенность на получение материальных запасов составьте по форме № М-2 или № М-2а. Эти формы утверждены постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а. Форму № М-2а применяют организации, у которых получение материальных запасов по доверенности носит массовый характер. Такую доверенность нужно зарегистрировать в журнале учета выданных доверенностей.

Доверенности по форме № М-2 или № М-2а можно выдавать только сотрудникам. В доверенности должны быть заполнены все реквизиты, включая образец подписи сотрудника, на имя которого она выдана. Список сотрудников, которые имеют право на получение доверенности, утвердите приказом. Доверенности обычно выдают на срок не более 15 дней. Если материальные запасы поступают в плановом порядке, доверенность может быть выдана на месяц.

Обо всем этом сказано в разделе 3 указаний, утвержденных постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а.

При приемке материальных запасов на склад составьте приходный ордер по форме № М-4 (ф. 0315003). Эта форма утверждена постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а. Приходный ордер оформляет материально-ответственное лицо склада в одном экземпляре в день поступления материальных запасов. Об этом сказано в разделе 3 указаний, утвержденных постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а.

Если фактическое количество (качество, ассортимент) материальных запасов не соответствует документам передающей стороны, приходный ордер не оформляйте. В этом случае принимать материальные запасы должна специальная комиссия, которая составляет акт по форме № М-7 (ф. 0315004), утвержденной постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а. Подробнее этот вопрос рассмотрен в рекомендации Как оформить, отразить в бухучете и при налогообложении недопоставку материальных запасов.

Ситуация: как отразить в бухучете поступление и списание материальных запасов, если в учреждении отсутствует склад и должность кладовщика

По общему правилу поступление материальных запасов в учреждение отражается на счете 105.00 «Материальные запасы» на основании первичных учетных документов (п. 98, 114 Инструкции к Единому плану счетов № 157н). При этом материальные запасы сначала нужно оприходовать на склад, а затем передать сотрудникам учреждения (материально-ответственным лицам) на хозяйственные нужды.

В учреждениях, в которых отсутствует склад и должность кладовщика, материальные запасы сразу поступают сотрудникам (материально-ответственным лицам), а затем списываются с учета в обычном порядке. При этом в документах на списание материальных запасов (например, в ведомости на выдачу кормов и фуража (ф. 0504203), ведомости выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210)) в графах «Получил» и «Выдал» ставится подпись материально-ответственного лица.

В любом случае (при наличии в учреждении склада и должности кладовщика или при их отсутствии) к аналитическим счетам счета 105.00 откройте субсчет «Материально-ответственное лицо» (либо субсчет с указанием мест хранения) (п. 119 Инструкции к Единому плану счетов № 157н).

Порядок отражения в бухгалтерском (бюджетном) учете операций по поступлению и списанию материальных запасов зависит от типа государственного (муниципального) учреждения.

В учете казенных учреждений

Дебет КРБ.0.105.31.340 (КРБ.0.105.32.340–КРБ.0.105.39.340) субсчет «Материально-ответственное лицо» Кредит КРБ.0.302.34.730 (КРБ.0.304.04.340, КДБ.0.401.10.180…)

Дебет КРБ.0.401.20.272 (КРБ.0.109.61.272–КРБ.0.109.91.272) Кредит КРБ.0.105.31.440 (КРБ.0.105.32.440–КРБ.0.105.39.440) субсчет «Материально-ответственное лицо»

Такой порядок следует из положений пунктов 23, 26 Инструкции № 162н, Инструкции к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 109.00, 302.00, 304.04, 401.10, 401.20).

Бюджетные учреждения – получатели бюджетных средств операции по поступлению и списанию материальных запасов отражают в учете в порядке, установленном для казенных учреждений (п. 4 приказа Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н).

Дебет 0.105.31.0, 0.105.32.340...) субсчет «Материально-ответственное лицо» Кредит 0.302.34.0, 0.304.04.340, 0.401.10.180…)
– отражено поступление материальных запасов по фактической стоимости;

Дебет 0.401.20.2–0.109.90.272) Кредит 0.105.31.0, 0.105.32.440...) субсчет «Материально-ответственное лицо»
– списаны материальные запасы (на основании документов на списание).

Такой порядок следует из положений пунктов 34, 37 Инструкции № 174н, Инструкции к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 109.00, 302.00, 304.04, 401.10, 401.20).

В учете автономных учреждений

При поступлении (списании) материальных запасов сделайте проводки:

Дебет 0.105.31.0, 0.105.32.000...) субсчет «Материально-ответственное лицо» Кредит 0.302.34.0, 0.304.04.000, 0.401.10.180…)
– отражено поступление материальных запасов по фактической стоимости;

Дебет 0.401.20.2–0.109.90.272) Кредит 0.105.31.0, 0.105.32.000...) субсчет «Материально-ответственное лицо»
– списаны материальные запасы (на основании документов на списание).

В 24–26 разрядах номера счета укажите код вида выбытий (поступлений), соответствующий структуре данных, утвержденных Планом финансово-хозяйственной деятельности .

Такой порядок следует из положений пунктов 3, 34, 37 Инструкции № 183н, Инструкции к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 109.00, 302.00, 304.04, 401.10, 401.20).

Порядок отражения полученных материальных запасов в бухучете зависит от способа их поступления.

Поступление материальных запасов по возмездным договорам

Материальные запасы приходуйте по первичным учетным документам (накладные и т. п.), получаемым от поставщика (грузоотправителя).

При поступлении материальных запасов:

проверьте соответствие документов условиям договора (ассортимент, количество, цены, способ и сроки отгрузки и т. д.); проверьте правильность расчетов в расчетных документах .

По результатам этой проверки учреждение принимает решение о выставлении претензий поставщику или об оплате товара (если он еще не был оплачен). Основанием для предъявления претензий является акт о приемке материалов по форме № М-7 (ф. 0315004). Такой акт составьте в том случае, если имеются расхождения между фактическим объемом полученных материальных запасов (их качества и номенклатуры) с данными, указанными в сопроводительных документах поставщика (грузоотправителя). В нем укажите количество и стоимость бракованных материальных запасов (размер недостачи).

Такой порядок предусмотрен пунктом 33 Инструкции № 183н, пунктом 33 Инструкции № 174н, пунктом 22 Инструкции № 162н, пунктом 114 Инструкции к Единому плану счетов № 157н, указаниями, утвержденными постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а.

В бухучете поступившие материальные запасы оприходуйте по фактической стоимости. Она включает в себя, в частности:

сумму, уплачиваемую поставщику материальных запасов; суммы, уплачиваемые за заготовку и доставку (транспортные услуги) материальных запасов до места их использования; затраты по доведению материальных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию; иные платежи, непосредственно связанные с приобретением материальных запасов.

Об этом сказано в пункте 102 Инструкции к Единому плану счетов № 157н.

Более полный перечень расходов, включаемых в стоимость материальных запасов, приведен в таблице. При этом общехозяйственные (иные аналогичные) расходы в фактическую стоимость не включайте. Исключение – случаи, когда такие расходы непосредственно связаны с приобретением материальных запасов. Об этом сказано в пункте 105 Инструкции к Единому плану счетов № 157н.

В бухгалтерском (бюджетном) учете порядок отражения операций по поступлению материальных запасов по возмездным договорам зависит от типа государственного (муниципального) учреждения.

В учете казенных учреждений

Дебет КРБ.0.105.31.340 (КРБ.0.105.32.340–КРБ.0.105.39.340) Кредит КРБ.0.302.34.730 (КРБ.0.208.34.660…)

Дебет КРБ.0.106.34.340 Кредит КРБ.0.302.34.730 (КРБ.0.302.22.730, КРБ.0.302.26.730…)

Дебет КРБ.0.105.31.340 (КРБ.0.105.32.340, КРБ.0.105.33.340…) Кредит КРБ.0.106.34.340

Такой порядок установлен в пунктах 23, 31 Инструкции № 162н, Инструкции к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 106.00, 302.00).

В учете бюджетных учреждений

Бюджетные учреждения – получатели бюджетных средств операции по поступлению материальных запасов от поставщика отражают в учете в порядке, установленном для казенных учреждений (п. 4 приказа Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н).

В учете бюджетного учреждения, которое получает субсидии из бюджета (в соответствии с п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса РФ), данные операции отразите следующим образом.

Поступление материальных запасов от поставщика отразите проводкой:

Дебет 0.105.31.0, 0.105.32.340...) Кредит 0.302.34.0…)
– отражено поступление материальных запасов по фактической стоимости.

Оприходование материальных запасов на основании фактической стоимости, сформированной при их приобретении в рамках нескольких договоров, отражайте проводками:

Дебет 0.106.34.0) Кредит 0.302.34.0, 0.302.26.730…)
– сформирована фактическая стоимость материальных запасов при их приобретении в рамках нескольких договоров;

Дебет 0.105.31.0, 0.105.32.340…) Кредит 0.106.34.0)
– оприходованы материальные запасы по сформированной фактической стоимости.

Такой порядок установлен в пунктах 34, 51 Инструкции № 174н, Инструкции к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 106.00, 302.00).

В учете автономных учреждений

Поступление материальных запасов от поставщика отразите проводкой:

Дебет 0.105.31.0, 0.105.32.000...) Кредит 0.302.34.0…)
– отражено поступление материальных запасов по фактической стоимости.

Дебет 0.106.34.0) Кредит 0.302.34.0, 0.302.26.000…)
– сформирована фактическая стоимость материальных запасов при их приобретении в рамках нескольких договоров;

Дебет 0.105.31.0, 0.105.32.000…) Кредит 0.106.34.0)
– оприходованы материальные запасы по сформированной фактической стоимости.

Такой порядок установлен в пунктах 3, 34, 51 Инструкции № 183н, Инструкции к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 106.00, 302.00).

Пример отражения в бухучете поступления материальных запасов по договору купли-продажи (поставки)

Бюджетное учреждение «Альфа» приобрело материальные запасы у торговой организации для использования в рамках деятельности, приносящей доход. Стоимость материальных запасов составила 118 000 руб. (в т. ч. НДС – 18 000 руб.). Расходы на доставку материальных запасов составили 59 000 руб. (в т. ч. НДС – 9000 руб.). Материальные запасы на склад доставила транспортная организация. Материальные запасы оприходованы на склад. Оплата осуществляется после доставки.

Дебет 2.106.34.340 Кредит 2.302.34.730
– 100 000 руб. (118 000 руб. – 18 000 руб.) – отражено поступление материальных запасов;

Дебет 2.106.34.340 Кредит 2.302.22.730
– 50 000 руб. (59 000 руб. – 9000 руб.) – отражены расходы на доставку;

Дебет 2.105.36.340 Кредит 2.106.34.340
– 150 000 руб. (100 000 руб. + 50 000 руб.) – оприходованы материальные запасы;

Дебет 2.210.01.560 Кредит 2.302.34.730
– 18 000 руб. – учтен «входной» НДС со стоимости материальных запасов;

Дебет 2.210.01.560 Кредит 2.302.22.730
– 9000 руб. – учтен «входной» НДС со стоимости услуг по доставке;

Дебет 2.303.04.830 Кредит 2.210.01.660
– 27 000 руб. (18 000 руб. + 9000 руб.) – принят к вычету «входной» НДС;

Дебет 2.302.34.830 Кредит 2.201.11.610
– 118 000 руб. – оплачены материальные запасы;

Кредит 18 (код КОСГУ)
– 118 000 руб. – отражено выбытие средств со счета учреждения;

Дебет 2.302.22.830 Кредит 2.201.11.610
– 59 000 руб. – оплачена доставка;

Кредит 18 (код КОСГУ)
– 59 000 руб. – отражено выбытие средств со счета учреждения.

Ситуация: как отразить в бухучете приобретение материальных запасов сотрудником учреждения. Сотрудник учреждения приобрел материальные запасы в связи с производственной необходимостью (авария). Заявление на выдачу денег под отчет сотрудник не писал

В бухгалтерском (бюджетном) учете порядок отражения операций по погашению кредиторской задолженности перед сотрудником зависит от типа государственного (муниципального) учреждения.

В учете казенных учреждений

Дебет КРБ.0.105.31.340 (КРБ.0.105.32.340, КРБ.0.105.38.340...) Кредит КРБ.0.208.34.660 (КРБ.0.302.34.730)

Дебет КРБ.0.208.34.560 (КРБ.0.302.34.830) Кредит КИФ.0.201.34.610

Такой порядок следует из пунктов 23, 49, 84, 102 Инструкции № 162н, Инструкции к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 302.00).

В учете бюджетных учреждений

Бюджетные учреждения – получатели бюджетных средств операции по начислению и погашению кредиторской задолженности перед сотрудником за приобретенные материальные запасы отражают в учете в порядке, установленном для казенных учреждений (п. 4 приказа Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н).

В учете бюджетного учреждения, которое получает субсидии из бюджета (в соответствии с п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса РФ), данные операции отразите проводками:

Дебет 0.105.31.0, 0.105.38.340...) Кредит 0.208.34.0)
– отражена кредиторская задолженность перед сотрудником за приобретенные материальные запасы;

Дебет 0.208.34.0) Кредит 0.201.34.610
– погашена кредиторская задолженность перед сотрудником.

Такой порядок следует из пунктов 34, 85, 105–106, 128, 129 Инструкции № 174н, Инструкции к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 302.00).

В учете автономных учреждений

Начисление и погашение кредиторской задолженности перед сотрудником за приобретенные материальные запасы отразите проводками:

Дебет 0.105.31.0, 0.105.38.000...) Кредит 0.208.34.0)
– отражена кредиторская задолженность перед сотрудником;

Дебет 0.208.34.0) Кредит 0.201.34.000
– погашена кредиторская задолженность перед сотрудником.

Такой порядок следует из пунктов 3, 34, 88, 108, 109, 142 Инструкции № 183н, Инструкции к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 302.00).

Ситуация: как отразить в бухучете поступление бланочной продукции

Порядок отражения в бухучете бланочной продукции зависит от ее вида:

бланочная продукция строгой отчетности; иная бланочная продукция (например, формы первичных учетных документов, регистров бухучета и т. д.).

О том, как отразить в бухучете бланочную продукцию строгой отчетности, см. Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении бланки строгой отчетности .

Порядок отражения в учете иной бланочной продукции следующий.

Бюджетные и казенные учреждения расходы на приобретение бланочной продукции отражают по подстатье КОСГУ 226 «Прочие работы, услуги» (раздел V указаний, утвержденных приказом Минфина России от 21 декабря 2011 г. № 180н). То есть принятие обязательств по оплате бланочной продукции следует отразить на счете 0.302.26.000 «Расчеты по прочим работам, услугам».

Автономные учреждения принятие обязательств по оплате бланочной продукции также отражают на счете 0.302.26.000 «Расчеты по прочим работам, услугам» (п. 138 Инструкции № 183н).

Несмотря на это, бланочную продукцию учтите в составе материальных запасов (счет 105.06 «Прочие материальные запасы») (п. 118 Инструкции к Единому плану счетов № 157н). Связано это с тем, что материальные ценности, предназначенные для использования в деятельности учреждения и (или) для продажи, нужно поставить на баланс. А именно в зависимости от их вида отразить либо в составе основных средств, либо в составе материальных запасов.

Исключение из данного правила установлено только в отношении материальных ценностей, учет которых, согласно Инструкции к Единому плану счетов № 157н, предусмотрен за балансом. К такому имуществу относятся:

бланки строгой отчетности; имущество, приобретенное в целях награждения (дарения); периодические издания для библиотечного фонда; движимое имущество (основные средства) стоимостью до 3000 руб. (введенное в эксплуатацию); материальные ценности, оплаченные по централизованному снабжению; специальное оборудование для научно-исследовательских работ .

Такой порядок установлен разделом VII Инструкции к Единому плану счетов № 157н.

В бухгалтерском (бюджетном) учете порядок отражения операций по поступлению бланочной продукции (за исключением бланочной продукции (бланков) строгой отчетности) зависит от типа учреждения.

В учете казенных учреждений

Дебет КРБ.0.106.34.340 Кредит КРБ.0.302.26.730

Дебет КРБ.0.105.36.340 Кредит КРБ.0.106.34.340

Такой порядок установлен пунктами 23, 32 Инструкции № 162н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 106.00).

В учете бюджетных учреждений

Бюджетные учреждения – получатели бюджетных средств операции по поступлению бланочной продукции (за исключением бланочной продукции (бланков) строгой отчетности) отражают в учете в порядке, установленном для казенных учреждений (п. 4 приказа Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н).

Дебет 0.106.34.0) Кредит 0.302.26.730
– отражено формирование фактической стоимости бланочной продукции;

– отражено оприходование бланочной продукции.

Такой порядок установлен пунктами 34, 51 Инструкции № 174н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 106.00).

В учете автономных учреждений

Поступление бланочной продукции (за исключением бланочной продукции (бланков) строгой отчетности) отразите проводками:

Дебет 0.106.34.0) Кредит 0.302.26.000
– отражено формирование фактической стоимости бланочной продукции;

Дебет 0.105.36.0) Кредит 0.106.34.0)
– отражено оприходование бланочной продукции.

Такой порядок установлен пунктами 3, 34, 51 Инструкции № 183н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 106.00).

Безвозмездное поступление материальных запасов

Если материальные запасы поступают безвозмездно, то передающая сторона должна представить такие же документы, как и при возмездном поступлении материальных запасов.

При поступлении материальных запасов по договору дарения их фактической стоимостью признается текущая рыночная цена на дату принятия к бухучету, увеличенная на стоимость услуг по доставке материальных запасов, а также приведению их в состояние, пригодное к использованию. Рыночной будет та цена, по которой учреждение может продать данный вид материальных запасов на дату принятия к учету.

Установить рыночную цену можно, ориентируясь на уровень цен, сложившийся на день принятия актива к учету. Сведения об уровне текущих рыночных цен должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы.

Такие правила установлены в пункте 25 Инструкции к Единому плану счетов № 157н.

Казенные и бюджетные учреждения расходы на проведение оценки (определение рыночной стоимости) специализированной организацией отражают по подстатье КОСГУ 226 «Прочие работы, услуги» (раздел V указаний, утвержденных приказом Минфина России от 21 декабря 2011 г. № 180н).

Помимо договора дарения, учреждение в безвозмездном порядке может получить материальные запасы, в частности, от:

учреждений, подведомственных одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств; учреждений, подведомственных разным главным распорядителям бюджетных средств одного уровня бюджета (а также от государственных и муниципальных организаций); учреждений разных уровней бюджетов; головного учреждения (филиала).

В этом случае поступившие материальные запасы учитывайте по фактической стоимости, отраженной у предыдущего собственника. А также с учетом сумм, которые учреждение платит за доставку материальных запасов и приведение их в состояние, пригодное к использованию.

Порядок отражения в бухгалтерском (бюджетном) учете операций по безвозмездному поступлению материальных запасов зависит от типа государственного (муниципального) учреждения.

В учете казенных учреждений

Дебет КРБ.0.105.31.340 (КРБ.0.105.32.340–КРБ.0.105.36.340) Кредит КРБ.0.304.04.340
– учтено безвозмездное поступление материальных запасов (в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств, в том числе по централизованному снабжению);

Дебет КРБ.0.105.31.340 (КРБ.0.105.32.340–КРБ.0.105.36.340) Кредит КДБ.0.401.10.180 (КДБ.0.401.10.151)
– учтено безвозмездное поступление материальных запасов (в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) бюджетных средств одного или разных уровней бюджетов, от государственных и муниципальных организаций, иных организаций и граждан);

Дебет КРБ.0.106.34.340 Кредит КРБ.0.304.04.340 (КДБ.0.401.10.151, КДБ.0.401.10.180)
– сформирована фактическая стоимость полученных безвозмездно материальных запасов в рамках нескольких договоров;

– оприходованы материальные запасы по фактической стоимости, сформированной при их безвозмездном получении в рамках нескольких договоров.

Такой порядок установлен пунктами 23, 31, 32 Инструкции № 162н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 106.04, 304.04, 401.10).

В учете бюджетных учреждений

Бюджетные учреждения – получатели бюджетных средств операции по безвозмездному поступлению материальных запасов отражают в учете в порядке, установленном для казенных учреждений (п. 4 приказа Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н).

Дебет 0.105.21.0–0.105.26.340, 0.105.31.340–0.105.36.340…) Кредит 0.304.04.0)
– учтено безвозмездное поступление материальных запасов (в рамках движения объектов между головным учреждением, обособленными подразделениями (филиалами) (в т. ч. в связи с закреплением права оперативного управления , реорганизацией));

Дебет 4.105.21.0–4.105.26.340, 4.105.31.340–4.105.36.340) Кредит 4.401.10.0)

Дебет 2.105.21.0–2.105.26.340, 2.105.31.340–2.105.36.340) Кредит 2.401.10.180

Дебет 2.105.21.0–2.105.26.340, 2.105.31.340–2.105.36.340) Кредит 2.401.10.3)

Такой порядок установлен пунктом 34 Инструкции № 174н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 106.04, 304.04, 401.10).

В учете автономных учреждений

Безвозмездное поступление материальных запасов отразите проводками:

Дебет 0.105.21.0–0.105.26.000, 0.105.31.000–0.105.36.000…) Кредит 0.304.04.0)
– учтено безвозмездное поступление материальных запасов (в рамках движения объектов между головным учреждением, обособленными подразделениями (филиалами) (в т. ч. в связи с закреплением права оперативного управления, реорганизацией));

Дебет 4.105.21.0–4.105.26.000, 4.105.31.000–4.105.36.000) Кредит 4.401.10.0)
– учтено безвозмездное поступление материальных запасов при закреплении права оперативного управления в случаях, предусмотренных законодательством РФ;

Дебет 2.105.21.0–2.105.26.000, 2.105.31.000–2.105.36.000) Кредит 2.401.10.180
– учтено безвозмездное поступление материальных запасов от организаций, граждан (за исключением случаев закрепления права оперативного управления);

Дебет 2.105.21.0–2.105.26.000, 2.105.31.000–2.105.36.000) Кредит 2.401.10.3)
– учтено безвозмездное поступление материальных запасов от наднациональных организаций, правительств иностранных государств и международных финансовых организаций.

В 24–26 разрядах номера счета укажите код вида выбытий (поступлений), соответствующий структуре данных, утвержденных Планом финансово-хозяйственной деятельности (п. 3 Инструкции № 183н).

Такой порядок установлен пунктами 3, 34 Инструкции № 183н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 106.04, 304.04, 401.10).

Пример отражения в бухучете безвозмездного поступления материальных запасов. Учреждение безвозмездно получило материальные запасы в виде централизованного снабжения

В марте в рамках бюджетной деятельности казенное учреждение «Альфа» в виде централизованного снабжения безвозмездно получило медикаменты, фактическая стоимость которых составляет 100 000 руб. В апреле часть медикаментов (стоимостью 60 000 руб.) была выдана в эксплуатацию и израсходована. В мае были выданы в эксплуатацию и израсходованы остальные медикаменты. Бухгалтер «Альфы» сделал в учете такие проводки.

Дебет КРБ.1.105.31.340 Кредит КРБ.1.304.04.340
– 100 000 руб. – отражено поступление медикаментов по фактической стоимости.

В апреле:

Дебет КРБ.1.401.20.272 Кредит КРБ.1.105.31.440

Пример отражения в бухучете безвозмездного поступления материальных запасов. Учреждение получило материальные запасы от учредителя (при закреплении права оперативного управления)

В январе бюджетное учреждение «Альфа» безвозмездно получило от учредителя (при закреплении права оперативного управления) медикаменты, фактическая стоимость которых составляет 100 000 руб. В феврале часть медикаментов (стоимостью 60 000 руб.) была выдана в эксплуатацию и израсходована. В марте были выданы в эксплуатацию и израсходованы остальные медикаменты. Бухгалтер «Альфы» сделал в учете такие проводки.

В январе:

Дебет 4.105.21.340 Кредит 4.210.06.660
– 100 000 руб. – отражено поступление медикаментов при закреплении права оперативного управления по фактической стоимости.

В феврале:

– 60 000 руб. – израсходованы медикаменты.

Дебет 4.109.60.272 Кредит 4.105.21.440
– 40 000 руб. (100 000 руб. – 60 000 руб.) – израсходованы медикаменты.

За получением лекарственных препаратов граждане должны обратиться в медицинское учреждение (п. 2.1 Порядка, утвержденного приказом Минздравсоцразвития России от 29 декабря 2004 г. № 328). Поэтому закупленные лекарства уполномоченные органы субъекта РФ должны передать медучреждениям.

В бюджетном учете уполномоченного органа – государственного заказчика порядок отражения лекарственных препаратов зависит от того, кто является грузополучателем лекарственных препаратов – заказчик (уполномоченный орган субъекта РФ) или медицинское учреждение (организация).

Если грузополучателем является заказчик (уполномоченный орган субъекта РФ), в учете поступление лекарственных препаратов отразите проводками:

Дебет КРБ.1.106.34.340 Кредит КРБ.1.302.62.730
– сформирована фактическая стоимость лекарственных препаратов, закупленных в рамках оказания государственной социальной помощи гражданам;

Дебет КРБ.1.105.31.340 Кредит КРБ.1.106.34.340
– оприходованы лекарственные препараты по их фактической стоимости.

Передачу лекарственных препаратов медицинскому учреждению (в зависимости от ведомственной подчиненности) отразите проводкой:

Дебет КРБ.1.304.04.262 Кредит КРБ.0.105.31.440
– переданы лекарственные препараты подведомственным медучреждениям;

Дебет КРБ.1.401.20.241 Кредит КРБ.0.105.31.440
– переданы лекарственные препараты медучреждениям, не находящимся в ведомственной подчиненности.

Если грузополучателем является медучреждение, которое будет выдавать лекарственные препараты гражданам, в учете уполномоченного органа субъекта РФ сделайте проводку:

Дебет КРБ.1.304.04.262 (КРБ.1.401.20.241) Кредит КРБ.1.302.62.730
– переданы медучреждению лекарственные препараты (на основании полученных от поставщика документов, подтверждающих поставку лекарственных препаратов медучреждению).

Кроме того, уполномоченный орган – государственный заказчик должен отразить движение материальных ценностей, отгруженных медучреждениям, на забалансовом счете 05 «Материальные ценности, оплаченные по централизованному снабжению».

Такой порядок следует из Отраслевых особенностей, доведенных письмом Минздравсоцразвития России от 12 июля 2007 г. № 5435-РХ. Однако, поскольку в приложении 1 к Инструкции № 162н корреспонденция счетов по поступлению и передаче лекарственных препаратов, закупленных в рамках оказания государственной социальной помощи гражданам, не приведена, ее следует согласовать:

Об этом сказано в пункте 2 Инструкции № 162н.

Следует отметить, что если полномочия по организации обеспечения населения лекарственными препаратами (в части оказания государственных услуг по отбору на конкурсной основе организаций на поставку и (или) хранение, отпуск лекарственных средств (изделий медицинского назначения)) переданы бюджетным медучреждениям, то полученные лекарственные препараты подлежат включению в состав особо ценного движимого имущества. Отпуск лекарственных средств (изделий медицинского назначения) осуществляется медучреждением в порядке, установленном органом государственной власти субъекта РФ, осуществляющим полномочия в сфере здравоохранения. Такие разъяснения дал Минфин России в письме от 11 мая 2011 г. № /1948.

Поступление материальных запасов, остающихся в распоряжении учреждения от проведения демонтажных и (или) ремонтных работ, а также при разукомплектации объектов нефинансовых активов

От проведения демонтажных и (или) ремонтных работ, а также при разукомплектации объектов нефинансовых активов в распоряжении учреждения могут остаться материальные запасы, пригодные для дальнейшего использования. Оприходование таких материальных запасов отразите на основании первичных учетных документов (актов на списание и акта по форме № М-7 (ф. 0315004)).

Фактическую стоимость материальных запасов в этом случае определяйте исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухучету, увеличенной на стоимость услуг по доставке, и приведению их в состояние, пригодное к использованию (п. 106, 25 Инструкции к Единому плану счетов № 157н).

Порядок отражения в бухгалтерском (бюджетном) учете операций по оприходованию материальных запасов, оставшихся от проведения вышеперечисленных мероприятий, зависит от типа государственного (муниципального) учреждения.

В учете казенных учреждений

Оприходование материальных запасов, оставшихся от проведения демонтажных и (или) ремонтных работ, а также при разукомплектации объектов нефинансовых активов, отразите проводками:

Дебет КРБ.0.105.34.340 (КРБ.0.105.36.340...) Кредит КДБ.0.401.10.180

В учете бюджетных учреждений

Бюджетные учреждения – получатели бюджетных средств операции по оприходованию материальных запасов, оставшихся от проведения демонтажных и (или) ремонтных работ, отражают в учете в порядке, установленном для казенных учреждений (п. 4 приказа Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н).

В учете бюджетного учреждения, которое получает субсидии из бюджета (в соответствии с п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса РФ), такие операции отразите проводкой:

Дебет 0.105.34.340 (0.105.36.340...) Кредит 0.401.10.180
– оприходованы материальные запасы, оставшиеся после проведения демонтажных и (или) ремонтных работ, а также при разукомплектации объектов нефинансовых активов.

В учете автономных учреждений

Дебет 0.105.34.000 (0.105.36.000...) Кредит 0.401.10.180
– оприходованы материальные запасы, оставшиеся после проведения демонтажных и (или) ремонтных работ, а также при разукомплектации объектов нефинансовых активов.

Ситуация: как отразить в бухучете использованную рентгенопленку, содержащую серебро

Порядок отражения в бухучете использованной рентгенопленки, содержащей серебро, в инструкциях № 174н, № 162н, № 183н и Инструкции к Единому плану счетов № 157н не приведен.

В частных разъяснениях сотрудники Минфина России рекомендуют отражать в бухучете данную операцию аналогично поступлению материальных запасов, остающихся от проведения демонтажных (ремонтных) работ. Поэтому при использовании рентгенопленки в учете сделайте следующие проводки (в зависимости от типа государственного (муниципального) учреждения).

В учете казенных учреждений

Дебет КРБ.0.401.20.272 (КРБ.0.109.61.272–КРБ.0.109.91.272) Кредит КРБ.0.105.36.440

Дебет КРБ.0.105.36.340 Кредит КДБ.0.401.10.180

с финансовым органом; с главным распорядителем бюджетных средств; с Казначейством России.

Такой порядок следует из положений пунктов 2, 23, 26 Инструкции № 162н, Инструкции к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 109.00, 401.10, 401.20).

В учете бюджетных учреждений

Бюджетные учреждения – получатели бюджетных средств операции по учету использованной рентгенопленки отражают в порядке, установленном для казенных учреждений (п. 4 приказа Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н).

– списана использованная при оказании медицинских услуг рентгенопленка, содержащая серебро;

Дебет 0.105.36.340 (0.105.26.340) Кредит 0.401.10.180
– оприходована использованная рентгенопленка, содержащая серебро.

При этом следует учесть, что корреспонденция по оприходованию использованной рентгенопленки должна быть согласована:

с финансовым органом; с органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя; с Казначейством России.

Такой порядок следует из положений пунктов 4, 34, 37 Инструкции № 174н, Инструкции к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 109.00, 401.10, 401.20).

В учете автономных учреждений

Операции по учету использованной рентгенопленки отражайте проводками:

Дебет 0.401.20.2–0.109.90.272) Кредит 0.105.36.0)
– списана использованная при оказании медицинских услуг рентгенопленка, содержащая серебро;

Дебет 0.105.36.000 (0.105.26.000) Кредит 0.401.10.180
– оприходована использованная рентгенопленка, содержащая серебро.

При этом следует учесть, что корреспонденция по оприходованию использованной рентгенопленки должна быть согласована с финансовым органом (органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя).

Такой порядок следует из положений пунктов 3, 5, 34, 37 Инструкции № 183н, Инструкции к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 109.00, 401.10, 401.20).

После принятия на учет использованной рентгенопленки, содержащей серебро, ее нужно сдать в переработку специализированным организациям, которые занимаются деятельностью в области аффинажа драгоценных металлов (п. 6.19 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 29 августа 2001 г. № 68н).

Поступление материальных запасов от виновного лица, причинившего ущерб учреждению

Лицо, причинившее ущерб учреждению, может возместить его не только в денежной, но и в натуральной форме – в качестве компенсации ущерба, нанесенного учреждению.

Порядок отражения в бухгалтерском (бюджетном) учете операций по возмещению ущерба в натуральной форме зависит от типа государственного (муниципального) учреждения.

В учете казенных учреждений

Дебет КРБ.0.105.31.340 (КРБ.0.105.32.340–КРБ.0.105.36.340) Кредит КДБ.0.401.10.172

Такой порядок установлен в пункте 23 Инструкции № 162н, Инструкции к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 401.10).

В учете бюджетных учреждений

Бюджетные учреждения – получатели бюджетных средств операции по возмещению ущерба в натуральной форме отражают в порядке, установленном для казенных учреждений (п. 4 приказа Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н).

В учете бюджетного учреждения, которое получает субсидии из бюджета (в соответствии с п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса РФ), такую операцию отразите проводкой:

Дебет 0.105.31.0, 0.105.37.340…) Кредит 0.401.10.172
– оприходованы материальные запасы, поступившие в натуральной форме от виновного лица, причинившего ущерб учреждению.

Такой порядок установлен в пункте 34 Инструкции № 174н, Инструкции к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 401.10).

В учете автономных учреждений

Возмещение ущерба в натуральной форме отразите проводкой:

Дебет 0.105.31.0, 0.105.37.000…) Кредит 0.401.10.172
– оприходованы материальные запасы, поступившие в натуральной форме от виновного лица, причинившего ущерб учреждению.

Такой порядок установлен в пунктах 3, 34 Инструкции № 183н, Инструкции к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 401.10).

Изготовление материальных запасов собственными силами (не для продажи)

Учреждение может изготовить материальные запасы собственными силами. Стоимость таких материальных запасов определите исходя из фактических затрат, связанных с производством. При этом общехозяйственные (иные аналогичные) расходы при формировании фактической стоимости не учитывайте. Исключение – случаи, когда такие расходы непосредственно связаны с изготовлением материальных запасов.

Учет и порядок формирования затрат на изготовление материальных запасов установите в учетной политике для целей бухучета.

Такой порядок установлен пунктами 104, 105 Инструкции к Единому плану счетов № 157н.

При передаче материальных запасов, изготовленных собственными силами, на склад составьте требование-накладную по форме № М-11 (ф. 0315006).

Порядок отражения операций по поступлению материальных запасов, изготовленных собственными силами, зависит от типа государственного (муниципального) учреждения.

В учете казенных учреждений

Дебет КРБ.0.105.31.340 (КРБ.0.105.32.340–КРБ.0.105.36.340) Кредит КРБ.0.106.34.340

Такой порядок установлен пунктом 23 Инструкции № 162н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 106.04).

В учете бюджетных учреждений

Бюджетные учреждения – получатели бюджетных средств поступление материальных запасов, изготовленных собственными силами, отражают в порядке, установленном для казенных учреждений (п. 4 приказа Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н).

Дебет 0.105.31.0, 0.105.36.340...) Кредит 0.106.34.0)
– оприходованы материальные запасы, изготовленные собственными силами (хозяйственным способом).

Такой порядок установлен пунктом 34 Инструкции 174н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 106.04).

В учете автономных учреждений

Поступление материальных запасов, изготовленных собственными силами, отразите проводкой:

Дебет 0.105.31.0, 0.105.36.000...) Кредит 0.106.34.0)
– оприходованы материальные запасы, изготовленные собственными силами (хозяйственным способом).

Такой порядок установлен пунктами 3, 34 Инструкции 183н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 106.04).

Пример отражения в бухучете поступления материальных запасов, изготовленных собственными силами. Материальные запасы предназначены для собственных нужд

Бюджетное учреждение «Альфа» в рамках деятельности, приносящей доход, собственными силами изготовило мягкий инвентарь (не для продажи). В отчетном периоде при изготовлении мягкого инвентаря учреждение понесло следующие расходы:

материальные запасы – 100 000 руб.; зарплата (в т. ч. взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний) – 65 100 руб.; амортизация основных средств – 2000 руб.

Бухгалтер «Альфы» сделал в учете такие проводки:

Дебет 2.106.34.340 Кредит 2.105.36.440
– 100 000 руб. – списаны материальные запасы, израсходованные на изготовление мягкого инвентаря;

Дебет 2.106.34.340 Кредит 2.302.11.0, 2.303.06.730, 2.303.07.730, 2.303.10.730)
– руб. – начислена зарплата сотрудникам, изготовившим мягкий инвентарь;

Дебет 2.106.34.340 Кредит 2.104.36.410
– 2000 руб. – начислена амортизация основных средств, задействованных в изготовлении мягкого инвентаря;

Дебет 2.105.35.340 Кредит 2.106.34.340
– 167 100 руб. (100 000 руб. + руб. + 2000 руб.) – оприходован мягкий инвентарь, изготовленный собственными силами учреждения.

Ситуация: как отразить в бюджетном учете и при налогообложении изделия (столы, стулья, тарелки и т. д.), изготовленные на практических занятиях учениками (студентами) учебных заведений. Изделия изготавливаются из материалов, приобретенных за счет средств бюджетного финансирования

Порядок учета и использования материальных ценностей, изготовленных на практических занятиях учениками (студентами) учебных заведений, бюджетным законодательством не установлен (например, Инструкцией № 162н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н). В частных разъяснениях сотрудники Минфина России рекомендуют учитывать данные изделия в составе готовой продукции .

Все затраты, связанные с изготовлением учащимися (студентами) материальных ценностей, отразите на соответствующих аналитических счетах счета 0.109.00.000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ , услуг» (п. 134 Инструкции к Единому плану счетов № 157н, п. 40 Инструкции № 162н). При этом в учете сделайте проводку:

Дебет КРБ.1.109.61.272 (КРБ.1.109.61.211, КРБ.1.109.61.213....) Кредит КРБ.1.105.34.440 (КРБ.1.105.36.440, КРБ.1.302.11.730, КРБ.1.303.02.730, КРБ.1.104.34.410...)
– сформирована фактическая себестоимость готовой продукции (в т. ч. израсходованные материальные запасы, начисление зарплаты мастерам (учителям), взносы на обязательное социальное страхование, амортизация оборудования мастерской и т. д.).

Принятие к учету готовой продукции отразите проводкой:

Дебет КРБ.1.105.37.340 Кредит КРБ.1.109.61.211 (КРБ.1.109.61.211, КРБ.1.109.61.213…)
– принята к учету готовая продукция по фактической себестоимости на основании требования-накладной (ф. 0315006).

Такой порядок установлен пунктами 27, 41 Инструкции № 162н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 109.00).

Если в дальнейшем учреждение планирует использовать изготовленные ценности для собственных нужд, в учете сделайте проводку:

Дебет КРБ.1.105.32.340 (КРБ.1.105.34.340, КРБ.1.105.36.340…) Кредит КРБ.1.105.37.340
– передана готовая продукция для использования для собственных нужд учреждения (по требованию-накладной (ф. 0315006)).

Такой порядок установлен пунктом 27 Инструкции № 162н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счет 105.00).

При расчете налога на прибыль затраты на изготовление материальных ценностей учащимися (студентами) из материалов, приобретенных за счет бюджетных средств, не учитывайте. Это связано с тем, что средства целевого финансирования (в т. ч. бюджетного финансирования) налоговую базу по налогу на прибыль не формируют. Такой вывод следует из положений подпункта 14 пункта 1 и пункта 2 статьи 251, пункта 1 статьи 252, пункта 17 статьи 270 Налогового кодекса РФ.

Поступление материальных запасов при ликвидации (разборке, утилизации) основных средств

При поступлении материальных запасов, полученных от ликвидации основных средств (за исключением зданий и сооружений), заполните акт на списание (в частности, ф. 0306003) и акт о приемке материалов по форме № М-7 (ф. 0315004) (п. 34 Инструкции № 183н, п. 34 Инструкции № 174н, п. 24 Инструкции № 162н). Если материальные запасы получены при разборке зданий (сооружений), при их поступлении составьте акт по форме № М-35 (раздел 3 указаний, утвержденных постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а).

Фактическую стоимость полученных материальных запасов определяйте исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухучету, увеличенной на стоимость услуг по доставке, и приведению их в состояние, пригодное к использованию (п. 106, 25 Инструкции к Единому плану счетов № 157н).

Порядок отражения в бухгалтерском (бюджетном) учете операций по поступлению материальных запасов при ликвидации (разборке, утилизации) основных средств зависит от типа государственного (муниципального) учреждения.

В учете казенных учреждений

Дебет КРБ.0.105.34.340 (КРБ.0.105.35.340, КРБ.0.105.36.340…) Кредит КДБ.0.401.10.172

Такой порядок установлен пунктом 23 Инструкции № 162н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 401.10).

В учете бюджетных учреждений

Бюджетные учреждения – получатели бюджетных средств операции по поступлению материальных запасов при ликвидации (разборке, утилизации) основных средств отражают в порядке, установленном для казенных учреждений (п. 4 приказа Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н).

В учете бюджетного учреждения, которое получает субсидии из бюджета (в соответствии с п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса РФ), данные операции отразите проводкой:

Дебет 0.105.34.0, 0.105.36.340…) Кредит 0.401.10.172
– поступили материальные запасы от ликвидации (разборки, утилизации) основных средств по рыночной цене.

Такой порядок установлен пунктом 34 Инструкции 174н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 401.10).

В учете автономных учреждений

Поступление материальных запасов от ликвидации (разборки, утилизации) основных средств отразите проводкой:

Дебет 0.105.34.0, 0.105.36.000…) Кредит 0.401.10.172
– поступили материальные запасы от ликвидации (разборки, утилизации) основных средств по рыночной цене.

Такой порядок установлен пунктами 3, 34 Инструкции 183н, Инструкцией к Единому плану счетов № 157н (счета 105.00, 401.10).

Пример отражения в бухучете поступления материальных запасов от ликвидации основного средства

Бюджетное учреждение «Альфа» ликвидировало принтер (приобретенный и используемый в деятельности, приносящей доход). При ликвидации принтера были получены запасные части. Рыночная цена запчастей (цена возможной реализации) – 3000 руб.

Бухгалтер «Альфы» сделал в учете запись:

Дебет 2.105.36.340 Кредит 2.401.10.172
– 3000 руб. – оприходованы материальные запасы, полученные от ликвидации основного средства.

Поступление материальных запасов, выявленных в качестве излишков при проведении инвентаризации

Для обеспечения достоверности данных бухучета и отчетности учреждение обязано проводить инвентаризацию имущества и обязательств. Порядок и сроки ее проведения определяет руководитель учреждения за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Об этом говорится в пункте 1 статьи 12 Закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ.

В бухучете излишки материальных запасов отразите по рыночной стоимости (Инструкция к Единому плану счетов № 157н (п. 25, счета 105.00, 401.10)).

Порядок отражения в бухгалтерском (бюджетном) учете операций по поступлению материальных запасов, выявленных при инвентаризации, зависит от типа государственного (муниципального) учреждения.

В учете казенных учреждениий

Дебет КРБ.0.105.31.340 (КРБ.0.105.32.340, КРБ.0.105.37.340…) Кредит КДБ.0.401.10.180

Об этом сказано в пункте 23 Инструкции № 162н.

В учете бюджетных учреждений

Бюджетные учреждения – получатели бюджетных средств операции по поступлению материальных запасов, выявленных при проведении инвентаризации, отражают в порядке, установленном для казенных учреждений (п. 4 приказа Минфина России от 6 декабря 2010 г. № 162н).

Дебет 0.105.31.0, 0.105.37.340…) Кредит 0.401.10.180
– оприходованы излишки материальных запасов, выявленные при инвентаризации.

Об этом сказано в пункте 34 Инструкции № 174н.

В учете автономных учреждений

Оприходование излишков материальных запасов, выявленных при инвентаризации, отразите проводкой:

Дебет 0.105.31.0, 0.105.37.000…) Кредит 0.401.10.180
– оприходованы излишки материальных запасов, выявленные при инвентаризации.

Об этом сказано в пунктах 3, 34 Инструкции № 183н.

О том, как отразить поступление материальных запасов при налогообложении, см. Как учесть при расчете налога на прибыль материальные расходы.

Подготовлено на базе материалов БСС «Система Главбух»

В соответствии с Инструкцией № 157н бухгалтерский учет материальных запасов в бюджетном учреждении ведется на активном балансовом счете 0 105 00 ООО «Материальные запасы» в разрезе групп и видов объектов учета, отраженных в табл. 4.3.

Синтетические счета по учету материальных запасов

Таблица 4.3

Вид объекта учета	Материальные запасы по группам учета
Вид объекта учета	Особо ценное движимое имущество учреждения	Иное движимое имущество учреждения	Предметы
Медикаменты и перевязочные средства
Продукты питания
Г орюче-смазочные материалы
Строительные материалы
Мягкий инвентарь
Прочие материальные запасы
Готовая продукция

Наценка на товары

Материальные запасы, не принадлежащие бюджетному учреждению, но находящиеся в его пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к учету в размере стоимости, предусмотренной в договоре. Их стоимость отражается на забалансовом счете 02 «Материальные ценности, принятые на хранение».

Единица бухгалтерского учета материальных запасов выбирается учреждением самостоятельно при формировании учетной политики и должна обеспечить формирование полной и достоверной информации о материальных запасах, а также надлежащий контроль над их наличием и движением. В зависимости от характера материальных запасов, порядка их приобретения и использования единицей материальных запасов может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа (п. 11 Инструкции № 157н).

Пунктом 119 Инструкции № 157н установлен порядок аналитического учета материальных запасов. Аналитический учет ведется в регистрах бухгалтерского учета по их группам (видам), наименованиям, сортам и количеству, в разрезе материально ответственных лиц и (или) мест хранения.

Аналитический учет готовой продукции, товаров, переданных на реализацию, ведется обособленно. Аналитический учет товаров, переданных на реализацию, ведется в разрезе материально ответственных лиц, мест реализации в порядке, установленном учреждением в рамках формирования учетной политики.

Необходимо отметить, что фактическая стоимость приобретенных (изготовленных) материальных запасов формируется на следующих счетах:

при приобретении материальных запасов - на счетах 0 105 00 000 «Материальные запасы» и 0 106 00 ООО «Вложения в нефинансовые активы». Достаточно часто материальные запасы принимаются к учету непосредственно на счет 0 105 00 ООО «Материальные запасы» по стоимости, указанной в документах контрагентов. Счет 0 106 00 000 «Вложения в нефинансовые активы» (для материальных запасов: 0 106 24 000, 0 106 34 000, 0 106 44 000) используется при отражении произведенных вложений в сумме затрат, формирующих фактическую стоимость материальных запасов;

при изготовлении учреждением материальных запасов, необходимых для обеспечения деятельности учреждения и не предназначенных для продажи {реализации ) - 0 106 00 ООО «Вложения в нефинансовые активы»;

при изготовлении учреждением материальных запасов, предназначенных для продажи {готовая продукция) - на счете 0 109 00 ООО «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг».

На увеличение стоимости приобретаемых материальных запасов относятся все расходы, непосредственно связанные с их приобретением.

Затраты учреждения по оплате договоров на приобретение материальных запасов осуществляется по ст. 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ. Если в рамках договора поставки предусмотрены также доставка материальных запасов поставщиком или какие-либо другие сопутствующие услуги, оплата данных расходов производится также по ст. 340 «Увеличение стоимости материальных запасов». Отражение в бухгалтерском учете различных операций поступления материальных запасов можно представить в виде схемы (рис. 4.6).

Рис. 4.6.

Приобретение материальных запасов бюджетными учреждениями осуществляется на основании договоров купли-продажи или поставки, которые они заключают с поставщиками, так как все бюджетные учреждения наделены правами и обязанностями государственных заказчиков.

Все заказы на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для нужд бюджетных учреждений, должны размещаться в соответствии с требованиями Федерального закона от 05.04.2013 № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ и услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд».

Складской учет материальных запасов ведется в натуральном выражении (сортовой учет) в карточках учета материальных ценностей по форме 0504043. Такие карточки заводятся на каждый номенклатурный номер материальных запасов. В карточках учета материальных ценностей указываются наименование материала, единица измерения, цена, марка, сорт, размер, а также данные по приходу и расходу материальных запасов. При этом после каждой записи выводится остаток запаса. Все первичные учетные документы по движению материальных запасов ежемесячно передаются в бухгалтерию по реестру.

Фактическая стоимость материальных запасов, приобретенных за счет субсидий на выполнение государственного задания, включает и сумму НДС, предъявленную бюджетному учреждению поставщиками.

Пример 2. По товарной накладной от 28 августа текущего года в бюджетное учреждение поступили медикаменты и перевязочные средства для медка- бинета. По условиям договора перечислен аванс в размере 30% под будущую поставку медикаментов и перевязочных средств 24 августа текущего года.

Медикаменты и перевязочные средства были приобретены учреждением за счет субсидий на выполнение государственного задания. Общая стоимость поступивших медикаментов и перевязочных средств составила 8658,50 руб. (включая НДС).

В бухгалтерском учете бюджетного учреждения производятся записи, представленные в табл. 1.

Таблица 1

Отражение в бухгалтерском учете бюджетного учреждения поступления материальных запасов

		Факт хозяйственной	Корреспондирующие
		Факт хозяйственной
		Перечислен аванс за медикаменты и перевязочные средства в соответствии с условиями договора поставки
		Приняты на учет поступившие в учреждение медикаменты и перевязочные средства

		Произведен окончательный расчет за поступившие медикаменты и перевязочные средства

Если бюджетное учреждение заключило несколько договоров, связанных с приобретением материальных запасов (отдельно на поставку, отдельно на транспортные услуги по доставке и т.п.), каждый из них оплачивается по соответствующему коду КОСГУ в соответствии с бюджетной классификацией РФ (например, транспортные услуги по доставке - подстатья 222 «Транспортные услуги»).

Все произведенные расходы аккумулируются на балансовом счете 0 106 00 ООО «Изготовление материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)», посредством чего формируется фактическая стоимость приобретаемого имущества.

Пример 3. От поставщика на основании накладной и счета-фактуры от 28 сентября текущего года в бюджетное учреждение поступили материальные запасы (махровые и вафельные полотенца) на общую сумму 49 276,57 руб.

Договором поставки предусмотрен аванс в размере 30%. Материальные запасы были приобретены учреждением за счет субсидий на выполнение государственного задания. Транспортные расходы за доставку материальных запасов составили 2560 руб. и были оплачены транспортной организации по договору 28 сентября текущего года. В бухгалтерском учете бюджетного учреждения составляются записи, представленные в табл. 1.

Таблица 1

Отражение в бухгалтерском учете бюджетного учреждения поступления и оплаты материальных запасов

Факт хозяйственной	Корреспондирующие
Факт хозяйственной
Перечислен аванс за поставку материальных запасов в соответствии с условиями договора		783,00
Оприходованы материальные запасы на основании накладной поставщика		276,57
Произведен зачет перечисленного аванса		783,00
Произведен окончательный расчет с ООО «Камере» за поставку материальных запасов		493,57
Отражена стоимость транспортных услуг
Перечислены денежные средства на оплату транспортных услуг
Отражена передача мягкого инвентаря на склад по сформированной фактической стоимости 49 276,57 руб. + 2 560 руб.		836,57

При приобретении материальных запасов за счет приносящей доход деятельности их стоимость определяется без учета НДС. Выделение сумм НДС и отражение их на счете 0 210 12 ООО «Расчеты по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам» осуществляется на основании выставляемых счетов-фактур.

Предъявленный поставщиками НДС может быть принят к вычету, если единовременно выполняются требования ст. 172 НК РФ:

приобретенные материальные запасы предназначены для осуществления операций, облагаемых НДС;
материальные запасы приняты к учету;
имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура поставщика материальных запасов.

Пример 4. На основании накладной и счета-фактуры от 10 мая текущего года от ООО «Снабжение» в бюджетное учреждение поступили картриджи Canon для принтера на общую сумму 16 048 руб. (в том числе НДС - 18%). Картриджи приобретались за счет приносящей доход деятельности. В бухгалтерском учете бюджетного учреждения произведены записи, представленные в табл. 1.

Таблица 1

Отражение в бухгалтерском учете бюджетного учреждения поступления материальных запасов для деятельности, приносящей доход

		Факт хозяйственной	Корреспондирующие
		Факт хозяйственной
		Приняты на учет поступившие в бюджетное учреждение картриджи Canon (без учета НДС)
		Отражен НДС со стоимости приобретенных картриджей
		НДС предъявлен к вычету
		Отражена оплата картриджей

Налог на добавленную стоимость, указанный в счете-фактуре за полученные материальные запасы, в бухгалтерском учете бюджетных учреждений может включаться в фактическую стоимость материальных запасов, а может и не включаться.

Схематично порядок принятия к учету сумм налога на добавленную стоимость по поступившим материальным запасам в разных ситуациях представлен на рис. 4.7.

Рис. 4.7.

В бухгалтерском учете бюджетных учреждений встречаются операции по учету недопоставок материальных запасов от поставщиков. Недопоставка возникает, если поставщик отгрузил в адрес покупателя меньшее количество материальных запасов, чем предусмотрено договором, часть материальных запасов была потеряна (испорчена) при транспортировке.

Недопоставка материальных запасов отражается на основании акта о приемке материалов (форма 0315004), в котором указываются количество и стоимость недостающих (испорченных) материальных запасов.

При оприходовании материальных запасов при наличии расхождений с данными, указанными в сопроводительных документах поставщика, материальные ценности принимается комиссией по поступлению и выбытию активов. Акт о приемке материалов по форме № М-7 (форма 0315004) является основанием для предъявления претензий поставщику или перевозчику и для отражения недопоставки в учете. Претензия поставщику (перевозчику) предъявляется только по недопоставке (недостаче, порче) материальных запасов сверх норм естественной убыли.

Поэтому при приемке материальных запасов по каждой номенклатурной единице этих активов определяется общая сумма недопоставки (недостачи, порчи), сумма недопоставки (недостачи, порчи) в пределах норм естественной убыли, сумма недопоставки (недостачи, порчи) сверх норм естественной убыли.

Пример 5. В бюджетное учреждение на основании счета-фактуры и товарно-транспортной накладной от 18 октября текущего года от ООО «Снабжение» поступили продукты питания за счет субсидий на выполнение государственного задания на общую сумму 7320 руб. Из них по данным документов поступило:

молоко питьевое ультрапастеризованное с витаминами (м.д.ж. 2,5%) 1 л - 80 шт. по цене 48 руб. (условно);
огурцы свежие - 87 кг по цене 40 руб. (условно).

Фактически поступило молока - 75 шт. (недостача 5 шт. х 48 руб. = 240 руб.), огурцов - 80 кг.

Был составлен акт о приемке материалов № 3 от 18 октября текущего года. Нормы естественной убыли:

1) при перевозке молока автомобильным транспортом - нормы не предусмотрены;
2) перевозке свежих огурцов - 0,6% от массы груза (в соответствии с приказом Минсельхоза России, Минтранса России от 14.01.2008 № 3/2 «Об утверждении норм естественной убыли картофеля, овощей и бахчевых культур при перевозках различными видами транспорта»).

Определяем нормы естественной убыли по огурцам свежим (табл. 1).

Определение стоимости недопоставленных продуктов питания

Таблица 1

Общая сумма недостачи сверх норм естественной убыли составила 499,20 руб. (259,20 руб. + 240 руб.). На основании акта о приемке материалов на сумму недостачи сверх норм естественной убыли 499,20 руб. выставляется претензия поставщику.

Отражаем в бухгалтерском учете недопоставку материальных запасов (табл. 2).

Таблица 2

Отражение в бухгалтерском учете бюджетного учреждения поступления продуктов питания

		Факт хозяйственной жизни	Корреспондирующие
		Факт хозяйственной жизни
		Перечислена предоплата 100% в счет предстоящей поставки продуктов питания
		Отражено поступление продуктов питания за вычетом недостачи: 7 320,00 руб. - 280.00 руб. - 240,00 руб.
		Отнесена сумма недостачи в пределах норм естественной убыли на увеличение фактической стоимости продуктов питания
		Зачтено обязательство поставщика по поставленным продуктам питания в счет перечисленной предоплаты (за вычетом недостачи сверх норм естественной убыли)
		Поступила на счет учреждения сумма задолженности в части недостающих продуктов питания

В бюджетных учреждениях регулярно осуществляются мероприятия по списанию (ликвидации, разборке, утилизации), разукомплекта- ции имущества, принадлежащего им на праве оперативного управления, а также периодически выполняются ремонтные работы. В результате в распоряжение бюджетного учреждения поступают отходы (металлолом, макулатура, ветошь и т.п.), а также комплектующие, запасные части и другие «вторичные» материалы. При этом у бюджетных учреждений право оперативного управления на подобные материальные запасы возникает с момента их поступления (и. 2 ст. 299 ГК РФ).

Бюджетные учреждения должны отражать такие приходные операции в рамках приносящей доход деятельности (КФО 2).

При этом не имеет значения, учитывались ли соответствующие нефинансовые активы по виду деятельности КФО 2 или по виду деятельности КФО 4. Фактическая стоимость материальных запасов, остающихся у бюджетного учреждения в результате разборки, утилизации (ликвидации), основных средств или иного имущества, определяется в соответствии с положениями и. 106 Инструкции № 157н исходя из их текущей оценочной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

В аналогичном порядке определяется и фактическая стоимость материальных запасов, приходуемых по результатам ремонтных работ.

Отражение в бухгалтерском учете бюджетного учреждения поступления материальных запасов от списания (ликвидации, разборке, утилизации), разукомплектации имущества представлены в табл. 4.4.

Отражение в бухгалтерском учете бюджетного учреждения поступления материальных запасов от списания, разукомплектации имущества

Таблица 4.4

Факт хозяйственной	Корреспонденция счетов	Первичные до- кументы
Факт хозяйственной		Первичные до- кументы
Приняты к учету остающиеся в распоряжении бюджетного учреждения материальные запасы, полученные от ликвидации (разборке, утилизации) объектов основных средств		Акт о списании имущества (формы 0306003,0306004, 0306033,0504143).
Приняты к учету материальные запасы (материалы, комплектующие, запасные части, ветоши, дрова и т.п.), остающиеся в распоряжении бюджетного учреждения по результатам проведения демонтажных, ремонтных работ, в том числе работ по разукомплектации объектов нефинансовых активов	2 105 21 340, 2 105 26 340, 2 105 31 340, 2 105 36 340	Акт о приемке материалов (форма 0315004). Акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (форма М-35)

Пример 6. На балансе бюджетного учреждения в составе основных средств числился компьютер CPU Intel Pentium 4 2007 г. выпуска (инвентарный номер 1040060141). Компьютер был приобретен в мае 2007 г. первоначальной стоимостью 29 200 руб. (счет 010134000 «Машины и оборудование - иное движимое имущество учреждения»). В сентябре 2015 г. компьютер был списан на основании акта о списании объекта основных средств от 15.09.2005 № 11.

В результате ликвидации компьютера были оприходованы запчасти по текущей оценочной стоимости: CD-ROM стоимостью 660 руб.

В бухгалтерском учет 15 сентября 2015 г. оприходование материальных запасов отражается записью:

Д 2 105 36 340 «Увеличение стоимости прочих материальных запасов - иного движимого имущества учреждения» - К 2 401 10 172 «Доходы от операций с активами» - 660 руб.

Материальные запасы могут быть оприходованы в бюджетном учреждении по результатам проведения инвентаризации (неучтенные объекты). Инвентаризация является не только важным общехозяйственным мероприятием, но и элементом учетной политики бюджетного учреждения. Инвентаризация материальных запасов проводится в порядке, предусмотренном Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (приказ Минфина России № 49 )-

В инвентаризационной описи обязательно указывается сумма выявленных при инвентаризации неучтенных материальных ценностей и обстоятельства возникновения. По результатам инвентаризации составляется акта о результатах инвентаризации (форма 0504835).

Подписанный руководителем учреждения акт о результатах инвентаризации является основанием для осуществления записей в бухгалтерском учете бюджетного учреждения:

Д 2 105 21 340 «Увеличение стоимости медикаментов и перевязочных средств - особо ценного движимого имущества учреждения», 2 105 27 340 «Увеличение стоимости готовой продукции - особо ценного движимого имущества», 2 105 31 340 «Увеличение стоимости медикаментов и перевязочных средств - иного движимого имущества учреждения», 2 105 38 340 «Увеличение стоимости товаров - иного движимого имущества учреждения» - К 2 401 10 180 «Прочие доходы» - оприходованы неучтенные материальные запасы, выявленные при инвентаризации.

Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49.

Согласно Инструкции N 148н, к материальным запасам относят:

- предметы (независимо от их стоимости), используемые в течение периода, не превышающего 12 месяцев;
- готовая продукция.
- орудия лова (тралы, неводы, сети, мережи и прочие орудия лова) независимо от их стоимости и срока службы;
- бензомоторные пилы, сучкорезки, сплавной трос, сезонные дороги, усы и временные ветки лесовозных дорог, временные здания в лесу сроком эксплуатации до двух лет (передвижные обогревательные домики, котлопункты, пилоточные мастерские, бензозаправки и пр.);
- специальные инструменты и специальные приспособления (инструменты и приспособления целевого назначения, предназначенные для серийного и массового производства определенных изделий или для изготовления индивидуального заказа) независимо от их стоимости; сменное оборудование, многократно используемые в производстве приспособления к основным фондам и другие вызываемые специфическими условиями изготовления устройства - изложницы и принадлежности к ним, прокатные валки, воздушные фурмы, челноки, катализаторы и сорбенты твердого агрегатного состояния и т.п. независимо от их стоимости;
- специальная одежда, специальная обувь, а также постельные принадлежности независимо от их стоимости и срока службы;
- форменная одежда, предназначенная для выдачи работникам предприятия, одежда и обувь в учреждениях здравоохранения, просвещения, социального обеспечения и других учреждениях, состоящих на бюджете, независимо от стоимости и срока службы;
- временные сооружения, приспособления и устройства, затраты по возведению которых относятся на себестоимость строительно-монтажных работ в составе накладных расходов;
- тара для хранения товарно-материальных ценностей на складах или осуществления технологических процессов стоимостью в пределах лимита, установленного Минфином России;
- предметы, предназначенные для выдачи напрокат, независимо от их стоимости;
- молодняк животных и животные на откорме, птица, кролики, пушные звери, семьи пчел, а также ездовые и сторожевые собаки, подопытные животные;
- многолетние насаждения, выращиваемые в питомниках в качестве посадочного материала.

Учет материальных запасов ведут на синтетическом счете 0 105 00 000 "Материальные запасы". К нему открывают счета:

0 105 01 000 "Медикаменты и перевязочные средства";
0 105 02 000 "Продукты питания";
0 105 03 000 "Горюче-смазочные материалы";
0 105 04 000 "Строительные материалы";
0 105 05 000 "Мягкий инвентарь";
0 105 06 000 "Прочие материальные запасы";
0 105 07 000 "Готовая продукция".

Перечень субсчетов и аналитических счетов по учету материалов учреждение определяет самостоятельно в зависимости от специфики своей деятельности. Перечень используемых синтетических и аналитических счетов должен быть указан в рабочем Плане счетов бюджетного учреждения. Эту информацию следует представить в виде приложения к учетной политике.

Учет поступления и оценка материальных запасов

Оприходование материальных запасов отражают в регистрах бюджетного учета на основании сопроводительных документов поставщика (накладных и т.п.).

В тех случаях, когда с документами поставщика имеются расхождения по количеству, качеству или ассортименту, составляют Акт о приемке материалов (ф. 0315004 ). Его также составляют, если материалы поступили без документов. Акт является юридическим основанием для предъявления претензии поставщику (отправителю).

Акт (в двух экземплярах) составляют члены приемной комиссии с обязательным участием материально ответственного лица и представителя поставщика (отправителя) или незаинтересованной организации.

После приемки ценностей акты вместе с документами (транспортными накладными и т.д.) передают: один экземпляр - в бухгалтерию учреждения для учета движения материальных ценностей, другой - отделу снабжения или бухгалтерии для направления претензионного письма поставщику.

Материальные запасы принимают к бухгалтерскому учету по фактической стоимости с учетом сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных учреждению поставщиками и подрядчиками (кроме их приобретения (изготовления) в рамках деятельности, приносящей доход, облагаемый НДС, если иное не предусмотрено налоговым законодательством Российской Федерации). Фактической стоимостью материальных запасов, приобретенных за плату, признаются:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материальных ценностей;
- таможенные пошлины и иные платежи, связанные с приобретением материальных запасов;
- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материальные запасы, в соответствии с условиями договора;
- суммы, уплачиваемые за заготовку и доставку (транспортные услуги) материальных запасов до места их использования, включая страхование доставки;
- суммы, уплачиваемые за доведение материальных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (подработка, сортировка, фасовка и улучшение технических характеристик полученных запасов, не связанные с их использованием);
- иные платежи, непосредственно связанные с приобретением материальных запасов.

Выбытие материальных запасов

Документальное оформление выбытия материальных запасов

Списание материалов и продуктов питания производят на основании следующих документов (в зависимости от ситуации):

- Требование-накладная (ф. 0315006 );
- Меню-требование на выдачу продуктов питания (ф. 0504202 );
- Ведомость на выдачу кормов и фуража (ф. 0504203 );
- Ведомость выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210 );
- Акт о списании материальных запасов (ф. 0504230 );
- Акт о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. 0504143 ).

Требование-накладная применяется для учета движения материальных ценностей внутри организации - между структурными подразделениями или материально ответственными лицами. Накладную в двух экземплярах составляет материально ответственное лицо структурного подразделения, сдающего материальные ценности. Первый экземпляр служит основанием сдающему складу для списания ценностей, второй - принимающему складу для их оприходования.

Этими же накладными оформляют операции по сдаче на склад или в кладовую остатков из производства неизрасходованных материалов, если ранее они были получены по требованию, а также сдачу отходов и брака.

Накладную подписывают материально ответственные лица сдатчика и получателя и сдают в бухгалтерию для учета движения материалов.

Меню-требование на выдачу продуктов питания применяют для оформления отпуска продуктов. Этот документ составляют ежедневно в соответствии с нормами раскладки продуктов питания и данными о количестве довольствующихся лиц.

Меню-требование , заверенное подписями лиц, ответственных за получение, выдачу и использование продуктов, утверждается руководителем учреждения и передается в бухгалтерию. Сведения из меню-требования после проверки заносят в ежемесячную накопительную ведомость по расходу продуктов питания.

Ведомость на выдачу кормов и фуража применяется для выдачи в течение месяца материальных запасов, предназначенных для кормления рабочего скота и других животных. Каждая выдача подтверждается подписью получателя. Ведомость утверждается руководителем учреждения и служит основанием для списания выданных кормов и фуража в расход.

Ведомость выдачи материальных ценностей на нужды учреждения применяют для оформления передачи в эксплуатацию материальных ценностей на хозяйственные, научные и учебные цели, а также предметов основных средств стоимостью до 1000 руб. за единицу. Записи производят по каждому материально ответственному лицу с указанием выдаваемых материальных ценностей. Ведомость служит основанием для списания указанных ценностей с баланса учреждения.

Акт о списании материальных запасов применяется для списания с баланса материалов на основании документов, подтверждающих их количественный расход. Акт составляет комиссия, назначаемая приказом руководителя учреждения.

Акт о списании мягкого и хозяйственного инвентаря применяется для списания мягкого инвентаря и посуды. При этом списание посуды производится на основании данных Книги регистрации боя посуды (ф. 0504044 ).

Списание топлива и горюче-смазочных материалов производят на основании путевых листов:

- Путевой лист строительной машины (ф. 0340002 );
- Путевой лист легкового автомобиля (ф. 0345001 );
- Путевой лист специального автомобиля (ф. 0345002 );
- Путевые листы грузового автомобиля (ф. 0345004 , ф. 0345005 );
- Путевой лист автобуса необщего пользования (ф. 0345007 ).

Аналитический учет материальных запасов (за исключением продуктов питания, молодняка животных и животных на откорме) ведут в Карточках количественно-суммового учета материальных ценностей.

Аналитический учет продуктов питания ведут в Оборотной ведомости по нефинансовым активам. Записи в Оборотную ведомость делают на основании данных Накопительной ведомости по приходу продуктов питания и Накопительной ведомости по расходу продуктов питания. Ежемесячно в Оборотной ведомости подсчитывают обороты и выводят остатки на конец месяца.

Аналитический учет молодняка животных и животных на откорме ведут по видам и возрастным группам (животных на откорме - только по видам) в Книге учета животных.

Материально ответственные лица ведут учет материальных запасов в книгах (карточках) по наименованиям, сортам и количеству.

Синтетический учет операций по расходу материальных запасов, их выбытию из эксплуатации, перемещению внутри учреждения ведут в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.

Покупка материальных запасов

Учреждение может приобрести материальные запасы как за счет средств бюджета, так и за счет средств от предпринимательской деятельности. Проводки, которые должен сделать бухгалтер учреждения, для этих случаев будут различными.

Покупка материальных запасов за счет средств бюджета

Какие бухгалтерские записи необходимо сделать в этой ситуации, покажет пример.

Пример покупки материальных запасов за счет бюджетных средств

Бюджетным учреждением приобретены прочие материальные запасы стоимостью 25 000 руб. Бухгалтер запишет:

Внимание!!! В определенных случаях при приобретении материальных запасов необходимо сформировать их фактическую стоимость. Такая ситуация, например, возможна, если учреждением осуществлялись затраты, связанные с доставкой материалов, или производилось доведение материальных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию. Фактическая стоимость материальных запасов формируется на счете 0 160 04 000 "Изготовление материалов, готовой продукции (работ, услуг)".

Пример учета расходов на доставку

Больница приобрела продукты питания (200 кг мяса) на сумму 22 000 руб. (в том числе НДС - 2000 руб.). Доставку продуктов осуществила транспортная организация. Стоимость ее услуг составила 590 руб. (в том числе НДС - 90 руб.).

Бухгалтер сделал такие проводки:

В рассматриваемом случае расчеты с контрагентами будут производиться по статье 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" экономической классификации расходов бюджетов РФ и подстатье 222 "Транспортные услуги", так как с транспортной организацией заключен договор на оказание услуг по доставке материалов.

Фактическая стоимость килограмма мяса будет равна:

(22 000 руб. + 590 руб.) : 200 кг = 112,95 руб/кг.

Обратите внимание: отражение на счетах бюджетного учета операций по приобретению материальных запасов зависит от содержания договора между бюджетным учреждением и поставщиком. Проанализировав письма Минфина России, регламентирующих применение экономической классификации расходов бюджетов, можно сделать такой вывод. Если в договоре помимо поставки материальных запасов прописана их доставка, то оплата договора на всю сумму будет производиться с подстатьи 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" (даже если стоимость доставки выделена отдельно).

На практике может возникнуть ситуация, когда одним транспортом доставляют разные группы материальных запасов или различные материальные запасы из одной группы (например, медикаменты и перевязочные средства). В этом случае стоимость транспортных услуг необходимо распределить между видами материалов. Базой для распределения может быть масса или стоимость материальных ценностей.

Пример распределения стоимости транспортных услуг между различными видами материальных запасов

Больница закупила два вида круп:

- 100 кг гречки по цене 18 руб/кг (в том числе НДС - 1,64 руб/кг);
- 60 кг риса по цене 15 руб/кг (в том числе НДС - 1,36 руб/кг).

Доставку продуктов осуществила транспортная организация. Стоимость доставки - 480 руб. (в том числе НДС - 73,22 руб.).

Расходы по доставке будут распределены следующим образом:

- в стоимость гречки будет включено 62,5 процента расходов по доставке (100 кг: (100 кг + 60 кг) х 100%);
- в стоимость риса будет включено 37,5 процента расходов по доставке (60 кг: (100 кг + 60 кг) х 100%).

Фактические затраты по закупке гречки составят:

100 кг х 18 руб/кг + 480 руб. х 62,5% = 2100 руб.

Фактические затраты по закупке риса:

60 кг х 15 руб/кг + 480 руб. х 37,5% = 1080 руб.

Задача: Покупка МЗ за счет средств от предпринимательской деятельности

Бюджетное учреждение приобрело за счет средств от предпринимательской деятельности прочие материальные запасы на сумму 5900 руб. (в том числе НДС). Расчеты с поставщиком полностью произведены.

	Корреспонденция счетов	Сумма, руб.
Отражена стоимость приобретенных материалов	"Увеличение стоимости прочих материальных активов"
Отражен НДС по приобретенным МЗ	"Увеличение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям"	"Увеличение обязательств по приобретенным материальным запасам"
Произведены расчеты с поставщиком	"Уменьшение обязательств по приобретенным материальным запасам"	"Уменьшение денежных средств на банковском счете"
Принят к вычету НДС	"Уменьшение обязательств перед бюджетом на сумму НДС"	"Уменьшение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям"

Расчет стоимости списания материальных запасов

Списание (отпуск) материальных запасов производится по фактической стоимости каждой единицы или по средней фактической стоимости. Из текста Инструкции N 148н следует, что бюджетные учреждения имеют право выбирать один из двух способов оценки стоимости списываемых материальных ценностей. Выбор одного из данных способов должен быть закреплен в учетной политике бюджетного учреждения.

Задача: Приобретение продуктов питания за счет бюджетных средств и их списание по средней фактической стоимости

В медицинском учреждение в течение месяца поступили продукты питания - крупа рисовая в количестве 300 кг. на сумму 8024 руб. (в том числе НДС - 1224 руб.):

- в количестве 100 кг. по цене 23,60 руб. за 1 кг. (в том числе НДС - 3,60 руб.);
- в количестве 50 кг. по цене 24,78 руб. за 1 кг. (в том числе НДС - 3,78 руб.);
- в количестве 150 кг. по цене 29,50 руб. за 1 кг. (в том числе НДС - 4,50 руб.).

Оплата за продукты производилась следующим образом:

- произведена предоплата организации-поставщику в сумме 5000 руб.;
- остальная сумма 3024 руб. оплачена после поступления продуктов в учреждении.

На начало месяца числится остаток крупы рисовой в количестве 40 кг. на сумму 944 руб. В течение месяца было израсходовано крупы рисовой в количестве 320 кг. Продукты питания приобретены и использованы в процессе бюджетной деятельности.

Средняя фактическая стоимость при списании продуктов питания определяется по формуле:

СФС = ((С1 + С2) / (К1 + К2)) * К3.

где СФС - средняя фактическая стоимость запасов;

С1 - стоимость остатка запасов на начало месяца;

С2 - стоимость поступивших запасов за месяц;

С3 - количество остатка запасов на начало месяца;

С4 - количество поступивших запасов за месяц;

К3 - количество списываемых запасов за месяц.

СФС = ((944 + 8024) / (40 + 300)) * 320 = 8440,47 руб.

Задача: списания материальных запасов по фактической себестоимости

Имеются следующие данные по материальным запасам:

В течение месяца израсходовано 500 единиц материальных запасов. Для определения стоимости материальных запасов по фактической стоимости каждой единицы необходимо иметь информацию о том, из какой точно партии бралась каждая единица материальных запасов. Согласно данным бухгалтерского учета, имеется следующая информация:

- 100 единиц взяты из остатка на начала периода;
- 200 единиц - из первой партии;
- 120 единиц - из второй партии;
- 80 единиц - из третьей партии.

Следовательно, стоимость израсходованных материальных запасов составит:

(100 5 20) + (200 5 21) + (120 5 21) + (80 5 22) = 10 480 руб.

Бухгалтерская запись при списании материальных запасов (прочих материальных запасов) будет выглядеть так:

Дебет 1 401 01 272 "Расходование материальных запасов"

Кредит 1 105 06 440 "Уменьшение стоимости прочих материальных запасов".

Задача: В результате урагана была повреждена крыша склада и дождем залило часть ГП. В результате стихийного бедствия ГП на 15000 руб. пришла в негодность.

Отразить проводкой списание потери ГП в результате стихийных бедствий.

"Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 8

БЮДЖЕТНЫЙ УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНЫХ ЗАПАСОВ

Как известно, приобретение материальных запасов бюджетными учреждениями может осуществляться за счет бюджетных и внебюджетных средств. При этом в зависимости от источника финансирования применяются как бюджетный, так и налоговый учет материальных запасов. Бюджетный учет осуществляется на основании Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 30.12.2008 N 148н (далее - Инструкция N 148н), налоговый - на основании Налогового кодекса. Объекты материальных запасов являются неотъемлемой частью финансово-хозяйственной деятельности бюджетных учреждений, в том числе и силовых ведомств.

В целях сокращения времени бухгалтеров, отводимого на изучение нормативных материалов, разберем в статье основные вопросы организации бюджетного учета материальных запасов и операций, связанных с их использованием.

Перечень объектов, относимых к материальным запасам, приведен в п. 51 Инструкции N 148н. При этом стоит отметить, что по сравнению с перечнем, представленным в Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 10.02.2006 N 25н (далее - Инструкция N 25н), новый перечень более масштабный за счет детализации предметов, используемых в деятельности учреждения в течение периода, превышающего 12 месяцев, но не относящихся к основным средствам в соответствии с ОКОФ. К таким предметам отнесены:

Орудия лова (тралы, неводы, сети, мережи и прочие) независимо от их стоимости и срока службы;

Бензомоторные пилы, сучкорезки, сплавной трос, сезонные дороги, усы и временные ветки лесовозных дорог, временные здания в лесу сроком эксплуатации до двух лет (передвижные обогревательные домики, котлопункты, пилоточные мастерские, бензозаправки и прочее) независимо от их стоимости;

Специальные инструменты и специальные приспособления (инструменты и приспособления целевого назначения, предназначенные для серийного и массового производства определенных изделий или для изготовления индивидуального заказа) независимо от их стоимости; сменное оборудование, многократно используемые в производстве приспособления к основным средствам и другие вызываемые специфическими условиями изготовления устройства - изложницы и принадлежности к ним, прокатные валки, воздушные фурмы, челноки, катализаторы и сорбенты твердого агрегатного состояния и т.п. независимо от их стоимости и срока службы;

Специальная одежда, специальная обувь, а также постельные принадлежности независимо от их стоимости и срока службы;

Форменная одежда, вещевое имущество, одежда и обувь в учреждениях здравоохранения, просвещения, социального обеспечения и других учреждениях, состоящих на бюджете, независимо от стоимости и срока службы;

Временные сооружения, приспособления и устройства, затраты по возведению которых относятся на стоимость строительно-монтажных работ в составе накладных расходов;

Тара для хранения товарно-материальных ценностей;

Предметы, предназначенные для выдачи напрокат, независимо от их стоимости;

Молодняк животных и животные на откорме, птица, кролики, пушные звери, семьи пчел, подопытные животные;

Многолетние насаждения, выращиваемые в питомниках в качестве посадочного материала.

Кроме того, как и ранее, в Инструкции N 25н к материальным запасам относятся также:

Предметы, используемые в деятельности учреждения в течение периода, не превышающего 12 месяцев, независимо от их стоимости;

Готовая продукция.

В соответствии с п. 50 Инструкции N 148н учет материальных запасов ведется на счете 105 00 000 "Материальные запасы" в разрезе счетов:

105 01 000 "Медикаменты и перевязочные средства";

105 02 000 "Продукты питания":

105 03 000 "Горюче-смазочные материалы";

105 04 000 "Строительные материалы";

105 05 000 "Мягкий инвентарь";

105 06 000 "Прочие материальные запасы";

105 07 000 "Готовая продукция".

Принятие материальных запасов к учету

Как и ранее, материальные запасы принимаются к бюджетному учету по фактической стоимости с учетом сумм НДС, предъявленных учреждению поставщиками и подрядчиками (кроме их приобретения (изготовления) в рамках деятельности, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено налоговым законодательством РФ).

При этом фактическая стоимость отлична от условий приобретения материальных запасов. Так, если материальные запасы приобретаются за плату, фактической стоимостью признаются суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу); суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материальных ценностей; таможенные пошлины и иные платежи, связанные с приобретением материальных запасов; вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материальные запасы, в соответствии с условиями договора; суммы, уплачиваемые за заготовку и доставку (транспортные услуги) материальных запасов до места их использования, включая страхование доставки; суммы, уплачиваемые за доведение материальных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (подработка, сортировка, фасовка и улучшение технических характеристик полученных запасов, не связанные с их использованием), и иные платежи (п. 52 Инструкции N 148н).

Если оплата осуществляется в валюте РФ в сумме, эквивалентной иностранной валюте, то фактическая стоимость определяется с учетом суммовой разницы, под которой понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте, кредиторской задолженности по оплате запасов, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бюджетному учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения.

Никто не запрещает учреждению изготавливать материальные запасы самому. В таком случае фактическая стоимость будет определена исходя из затрат, связанных с изготовлением данных активов.

В случае получения бюджетным учреждением материальных запасов в виде дарения, излишков при инвентаризации фактическая стоимость будет определяться исходя из рыночных цен на дату принятия к бюджетному учету, а также сумм, уплачиваемых учреждением за доставку материальных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Фактическая стоимость материальных запасов при их приобретении, изготовлении хозяйственным способом, безвозмездном получении в рамках нескольких договоров формируется на счете 106 04 440 "Увеличение стоимости изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)" и лишь потом приходуется по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 105 00 340 "Материальные запасы".

Рассмотрим на примере приобретение учреждением силового ведомства канцтоваров за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности.

Пример 1. Учреждение исполнения наказаний за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, облагаемой НДС, приобрело 472 пары обуви по цене 300 руб. на общую сумму 141 600 руб. (в том числе НДС - 21 600 руб.). Транспортная доставка оплачена по отдельному договору и составила 3000 руб. (без НДС). Произведена предоплата за обувь в размере 30% (42 480 руб.).

В бухгалтерском учете данные операции будут отражены таким образом:

			Сумма, руб.
Оплачен аванс поставщику обуви
Поступила в учреждение обувь
Выделен НДС
Зачтен ранее оплаченный аванс
Предъявлен к вычету НДС по приобретенной обуви
Оплачена транспортная доставка
Обувь поставлена на учет
Произведен окончательный расчет с поставщиком

Если учреждение приобретает материальные запасы без дополнительных расходов, их приобретение отражается проводкой:

Дебет счета 105 06 340 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов"

Кредит счета 302 22 730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов".

При приобретении материальных запасов бухгалтерам бюджетных учреждений в целях недопущения нецелевого использования средств следует принимать во внимание перечень активов, учитываемых в составе прочих материальных запасов. Так, например, приобретая монитор для компьютера взамен вышедшего из строя, расходы следует производить не по статье 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ, а по статье 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" КОСГУ, как запасные части, предназначенные для ремонта.

Аналогичным образом следует проводить расходы при приобретении книжной продукции, а именно - учитывать дальнейшее ее использование в деятельности учреждения. Если она приобретается для библиотечного фонда, расходы следует производить по статье 310 КОСГУ, если нет - по статье 340 КОСГУ.

В случае установления фактов нецелевого использования бюджетных средств к нарушителям могут применяться меры бюджетного, административного и уголовного законодательства РФ (ст. 289 БК РФ).

К мерам бюджетного законодательства относятся изъятие в бесспорном порядке средств, используемых не по целевому назначению, а также блокировка расходов. Под блокировкой расходов понимаются сокращение лимитов бюджетных обязательств по сравнению с бюджетными ассигнованиями либо отказ в подтверждении принятых бюджетных обязательств, если бюджетные ассигнования в соответствии с законом (решением) о бюджете выделялись главному распорядителю бюджетных средств (субъекту РФ, муниципальному образованию или другому получателю бюджетных средств) на выполнение определенных условий, однако к моменту составления лимитов бюджетных обязательств либо подтверждения принятых бюджетных обязательств эти условия оказались невыполненными (ст. 231 БК РФ).

К мерам административного воздействия относится наложение административного штрафа как на должностных, так и на юридических лиц (ст. 15.14 КоАП РФ):

На должностных лиц - от 4000 до 5000 руб.;

На юридических лиц - от 40 000 до 50 000 руб.

К уголовной ответственности привлекают при нецелевом расходовании средств, совершенном в крупном и особо крупном размере (от 1 500 000 до 7 500 000 руб.), и наказывают штрафом в размере от 100 000 до 300 000 руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового (ст. 285.1 УК РФ).

В случае выявления нецелевого использования бюджетных средств, совершенного группой лиц по предварительному сговору или в особо крупном размере (свыше 7 500 000 руб.), наказание назначается в виде штрафа в размере от 200 000 до 500 000 руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет либо лишения свободы на срок до пяти лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

Также много вопросов у бухгалтеров бюджетных учреждений вызывает принятие на учет материальных запасов, остающихся после выбытия основных средств, а также по договору дарения.

Как было указано выше, такие материальные запасы стоит учитывать по рыночной стоимости. Согласно п. 13 Инструкции N 148н под рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату принятия к бюджетному учету. Из каких источников можно определить рыночные цены? Для решения данного вопроса можно воспользоваться положениями ст. 40 НК РФ. Согласно п. 11 этой статьи при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Пример 2. Военное образовательное учреждение получило по договору дарения мониторы для компьютеров. Текущая рыночная стоимость мониторов составляет 59 000 руб., в том числе НДС - 9000 руб. С передающей стороной был заключен договор дарения, согласно которому мониторы должны использоваться для ремонта компьютеров. За доставку мониторов транспортной организации уплачено 3540 руб., в том числе НДС - 540 руб.

В бюджетном учете операции по приему дара отразятся следующим образом:

Фактическая стоимость материалов (запасных частей), полученных от ликвидации основных средств, также определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия материалов к учету.

Стоит обратить внимание бухгалтеров на новое положение, отраженное в Инструкции N 148н, касающееся правил принятия к бюджетному учету материальных запасов (материалов, комплектующих, запасных частей, ветоши, дров и т.п.), остающихся в распоряжении учреждения по результатам проведения демонтажных и (или) ремонтных работ, в том числе работ по разукомплектации объектов нефинансовых активов. В Инструкции N 25н об этом не говорилось. В новой Инструкции указанные операции отражаются проводкой (п. 60 Инструкции N 148н):

Дебет счетов 105 04 340 "Увеличение стоимости строительных материалов", 105 06 340 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов"

Кредит счета 401 01 180 "Прочие доходы".

Еще одно нововведение касается отражения в бюджетном учете поступления материальных запасов в натуральной форме при возмещении ущерба, причиненного виновным лицом. В этом случае в бухгалтерском учете возмещение ущерба будет отражено проводкой:

Дебет счетов аналитического учета счета 105 00 000 "Материальные запасы"

Кредит счета 401 01 172 "Доходы от реализации активов".

Аналитический учет материальных запасов ведется на карточках количественно-суммового учета материальных ценностей.

Аналитический учет продуктов питания ведется в оборотной ведомости по нефинансовым активам. Записи в оборотную ведомость по нефинансовым активам производятся на основании данных накопительной ведомости по приходу продуктов питания и накопительной ведомости по расходу продуктов питания. Ежемесячно в оборотной ведомости по нефинансовым активам подсчитываются обороты и выводятся остатки на конец месяца.

Материально ответственные лица ведут учет материальных запасов в книге (карточке) учета материальных ценностей по наименованиям, сортам и количеству.

Оприходование материальных запасов отражается в регистрах бюджетного учета на основании первичных учетных документов (накладных поставщика и т.п.).

В тех случаях, когда имеются расхождения с данными документов поставщика, составляется акт о приемке материалов (ф. 0315004).

Перемещение материальных запасов

Как определено п. 61 Инструкции N 148н, отражение в учете операций по перемещению материальных запасов внутри учреждения, передаче их в эксплуатацию осуществляется в регистрах аналитического учета материальных запасов путем изменения материально ответственного лица на основании таких первичных документов, как:

Требование-накладная (ф. 0315006);

Ведомость выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210).

Внутреннее перемещение материальных запасов между материально ответственными лицами в учреждении отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 105 00 000 "Материальные запасы" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 105 00 000 "Материальные запасы".

Списание материальных запасов

Списание материалов производится одним из следующих способов (п. 58 Инструкции N 148н):

По фактической стоимости каждой единицы;

По средней фактической стоимости.

Оценка материальных запасов по средней фактической стоимости осуществляется по каждой группе (виду) запасов путем деления общей фактической стоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающееся соответственно из средней фактической стоимости и количества остатка на начало месяца, а также поступивших запасов в текущем месяце на дату списания (отпуска). При этом Инструкция N 148н не обязывает применять только один способ списания. Отсюда следует, что учреждение вправе выбрать наиболее приемлемый для той или иной группы материалов вариант списания и отразить его в учетной политике.

Списание израсходованных материальных запасов, потерь в объеме норм естественной убыли материальных запасов, а также пришедших в негодность предметов мягкого инвентаря и посуды на основании оправдательных документов отражается по дебету счетов 401 01 272 "Расходование материальных запасов", 106 04 340 "Увеличение стоимости изготовления материальных запасов" и кредиту счетов аналитического учета счета 0 105 00 440.

Списание материальных запасов при их реализации, выявленных недостач, хищений отражается по дебету счета 401 01 172 "Доходы от реализации активов" и кредиту счетов аналитического учета счета 105 00 440 "Материальные запасы".

Списание материалов и продуктов питания производится на основании таких документов, как:

Меню-требование на выдачу продуктов питания (ф. 0504202);

Ведомость на выдачу кормов и фуража (ф. 0504203);

Ведомость выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210);

Путевой лист (ф. 0340002, 0345001, 0345002, 0345004, 0345005, 0345007) применяется для списания в расход всех видов топлива;

Акт о списании материальных запасов (ф. 0504230);

Акт о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. 0504143). Применяется для списания мягкого инвентаря и посуды. При этом списание посуды производится на основании данных книги регистрации боя посуды (ф. 0504044).

Рассмотрим для начала списание мягкого инвентаря.

Как установлено п. 68 Инструкции N 148н, объекты мягкого инвентаря учитываются в составе материальных запасов на счете 105 05 000 "Мягкий инвентарь". На данном счете учитываются следующие виды мягкого инвентаря:

Белье (рубашки, сорочки, халаты и т.п.);

Постельное белье и принадлежности (матрацы, подушки, одеяла, простыни, пододеяльники, наволочки, покрывала, мешки спальные и т.п.);

Одежда и обмундирование, включая спецодежду (костюмы, пальто, плащи, полушубки, платья, кофты, юбки, куртки, брюки и т.п.);

Обувь, включая специальную (ботинки, сапоги, сандалии, валенки и т.п.);

Спортивная одежда и обувь (костюмы, ботинки и т.п.);

Прочий мягкий инвентарь.

Их списание производится на основании акта о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. 0504143). Он составляется материально ответственным лицом и подписывается комиссией, назначаемой руководителем учреждения. Указанный документ оформляется в двух экземплярах: один экземпляр сдается в бухгалтерию, а другой остается у материально ответственного лица.

Пример 3. Военный госпиталь за счет средств федерального бюджета приобрел 100 комплектов медицинских халатов по цене 300 руб. за комплект. Халаты были доставлены на склад. В этом же месяце в количестве 20 шт. они были переданы материально-ответственному лицу для дальнейшей выдачи медицинских халатов в отделении.

На возвращенные, пришедшие в негодность халаты составлен акт на списание.

В бухгалтерском учете данные операции будут отражены следующим образом:

			Сумма, руб.
Поступили на склад госпиталя медицинские халаты
Оплачены поставщику медицинские халаты
Переданы халаты материально- ответственному лицу
Списаны медицинские халаты по истечении срока их полезного использования

Эта операция характерна для бюджетных учреждений, имеющих на балансе или в аренде транспортные средства. Основными документами, подтверждающими расход ГСМ, являются путевой лист, контрольно-кассовый чек с заправочной станции, талоны или топливные карты. В путевом листе указываются данные о пробеге автомобиля на момент выезда из гаража и на момент приезда обратно, место отправления и место назначения, пройденный за день километраж, марка автомобиля, Ф.И.О. водителя, норма расхода топлива.

Списание ГСМ осуществляется по нормам, утвержденным Распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р "О введении в действие Методических рекомендаций "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте". В этом Распоряжении приведены значения базовых, транспортных и эксплуатационных норм расхода топлива для автомобильного подвижного состава общего назначения, нормы расхода топлива на работу специальных автомобилей, порядок их применения, формулы и методы расчета нормативного расхода топлива при эксплуатации, справочные нормативные данные по расходу смазочных материалов, значения зимних надбавок и другая информация.

Базовая норма расхода топлива зависит от конструкции автомобиля, его агрегатов и систем, категории, типа и назначения автомобильного подвижного состава (легковые, автобусы, грузовые), вида используемого топлива. При расчете базовой нормы учитывают массу автомобиля в снаряженном состоянии, типизированный маршрут и режим движения в условиях эксплуатации в пределах правил дорожного движения. Нормы расхода топлива на 100 км пробега автомобиля определены в литрах бензина или дизтоплива для бензиновых и дизельных автомобилей. Транспортная норма (норма на транспортную работу) включает в себя базовую норму и зависит или от грузоподъемности, или от нормируемой загрузки пассажиров, или от конкретной массы перевозимого груза. Эксплуатационная норма устанавливается на основе базовой или транспортной нормы с использованием поправочных коэффициентов (надбавок). Базовая норма также зависит от грузоподъемности, или от нормируемой загрузки пассажиров, или от массы перевозимого груза.

Нормы расхода топлива могут повышаться или понижаться в зависимости от условий, при которых эксплуатируется транспортное средство. В случае применения нескольких надбавок норма расхода топлива определяется с учетом их суммы или разности. В частности, нормы могут увеличиваться с учетом следующих обстоятельств:

1) времени года. Норма расхода топлива и смазочных материалов в зимнее время (в зависимости от климатических районов страны) увеличивается с 5 до 20%;

2) работы автотранспорта на дорогах общего пользования (I, II и III категорий) со сложным планом, вне пределов городов и пригородных зон, где в среднем на 1 км пути имеется более пяти закруглений (поворотов) радиусом менее 40 м (то есть на 100 км пути не менее 500 м), надбавка может составлять до 10%, на дорогах общего пользования IV и V категорий - до 30%;

3) работы автотранспорта в городах с определенной плотностью населения. Чем выше плотность населения, тем больше надбавка к норме расхода топлива. Так, если плотность населения превышает 3 млн человек, размер надбавки, которую может установить организация, составляет до 25%, от 1 до 3 млн человек - до 20% и т.д.;

4) обкатки новых автомобилей. При пробеге первой тысячи километров новыми автомобилями (обкатке) и автомобилями, вышедшими из капитального ремонта, а также при централизованном перегоне таких автомобилей своим ходом в одиночном состоянии предполагается надбавка в размере до 10%; при перегоне автомобилей в спаренном состоянии - до 15%, в строенном - до 20%.